Zurechnung eines vom Arbeitgeber geleasten PKW beim Arbeitnehmer

Hintergrund

Zu entscheiden war, ob bei der Überlassung eines vom Arbeitgeber geleasten Fahrzeugs an den Arbeitnehmer zu privaten Fahrten der geldwerte Vorteil nach der 1 %-Regelung bzw. der Fahrtenbuchmethode oder mit der Differenz zwischen den marktüblichen und den vom Arbeitnehmer tatsächlich gezahlten Leasingkosten zu bewerten ist.

Die Kommune K schloss Leasingverträge über Fahrzeuge ab. Dabei wurden ihr günstigere Leasingkonditionen als gegenüber Dritten eingeräumt (niedrigere Leasingraten, keine Sonderzahlung, kurze Laufzeit - sog. Behördenleasing). K stellte die Fahrzeuge der Bürgermeisterin B zur ausschließlichen Nutzung zur Verfügung. B trug die Leasingraten, Steuern, Versicherungen und Betriebskosten. Die für ihre beruflichen Fahrten entstandenen tatsächlichen Kosten machte sie anhand eines Fahrtenbuchs geltend.

Das FA vertrat die Auffassung, B sei mit der Verschaffung des Zugangs zu den vergünstigten Leasingkonditionen ein geldwerter Vorteil gewährt worden und erhöhte die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Den Zufluss berechnete es aus der Differenz der für Dritte üblichen Leasinggebühren zu den tatsächlich von B geleisteten Zahlungen (für die Streitjahre 2005 bis 2008 3.000 EUR bis 6.000 EUR). Das FA versagte damit die (hier wohl zu einer niedrigeren Bewertung führende) 1 %-Regelung oder die Fahrtenbuchmethode. Dem folgte das FG und wies die Klage ab.

Entscheidung

Der BFH bestätigt zunächst den Grundsatz, dass die Überlassung eines betrieblichen PKW durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit zu Lohnzufluss führt. Steht der Vorteil dem Grund nach fest, ist dieser zwingend entweder mit der 1 %-Regelung oder mit der Fahrtenbuchmethode zu bewerten (§ 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Die Anwendung dieser Bewertung kann nicht durch Zahlung eines Nutzungsentgelts vermieden werden. Vom Arbeitnehmer gezahlte Nutzungsvergütungen sind vielmehr von den ermittelten Werten abzuziehen. Zuzahlungen zu den Anschaffungskosten des PKW sind wie Anschaffungskosten eines Nutzungsrechts zu behandeln und im Wege der AfA für das Nutzungsrecht "wie ein materielles Wirtschaftsgut" zu berücksichtigen.

Die Überlassung eines betrieblichen Fahrzeugs - mit der Folge der Erfassung des Vorteils nach der 1 %-Regelung bzw. nach der Fahrtenbuchmethode - liegt allerdings nicht vor, wenn das Kfz nicht dem Arbeitgeber, sondern dem Arbeitnehmer zuzurechnen ist. Das ist einmal der Fall, wenn der Arbeitnehmer Eigentümer des Kfz ist. Ferner ist das Fahrzeug dem Arbeitnehmer zuzurechnen, wenn er wie ein wirtschaftlicher Eigentümer oder ein Leasingnehmer darüber verfügen kann. Die Zurechnung beim Arbeitnehmer findet nicht nur statt, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer das Fahrzeug aufgrund eines Leasingvertrags überlässt, sondern auch dann, wenn der Arbeitgeber selbst Leasingnehmer ist und er das Fahrzeug seinem Arbeitnehmer aufgrund eines Unterleasingverhältnisses zur Verfügung stellt. Die aus dem Arbeitsverhältnis resultierenden Vorteile sind dann nach den allgemeinen Grundsätzen, wie sie auch für die Erfassung von Rabatten gelten, zu bewerten (§ 8 Abs. 1 Satz 1 EStG). Die 1 %-Regelung bzw. die Fahrtenbuchmethode ist nicht anwendbar.

Hiervon ausgehend konnte der BFH den Fall nicht abschließend entscheiden. Das FG hat zwar ausgeführt, B habe der PKW uneingeschränkt zur Verfügung gestanden und sie habe sämtliche Kosten und wirtschaftlichen Risiken getragen. Das FG hat es jedoch versäumt, ausreichende Tatsachen festzustellen, aus denen sich dies ergeben solle. Der BFH hob daher das FG-Urteil auf und verwies die Sache an das FG zur Nachholung belastbarer Feststellungen zurück.

Hinweis

Der BFH stellt damit klar, dass die den Regelfall treffende Bewertung des geldwerten Vorteils nach der 1 %-Regelung bzw. der Fahrtenbuchmethode nur dann angewandt werden kann, wenn das Fahrzeug dem Arbeitgeber und nicht dem Arbeitnehmer zuzurechnen ist. In Leasingfällen sind dafür nicht die schriftlichen Vereinbarungen entscheidend, sondern ob nach den tatsächlichen Verhältnissen der Arbeitnehmer im Innenverhältnis gegenüber seinem Arbeitgeber die wesentlichen Rechte  und Pflichten eines Leasingnehmers hat, er also ein in Raten zu zahlendes Entgelt zu entrichten hat und ihn allein die Gefahr und Haftung für Instandhaltung, Sachmängel, Untergang und Beschädigung treffen. Maßgebend dafür kann sein, wer Halter des Fahrzeugs und Versicherungsnehmer der gesetzlichen Haftpflichtversicherung ist.

BFH Urteil vom 18.12.2014 - VI R 75/13 (veröffentlicht am 29.04.2015)