Wesentliche Beteiligung innerhalb der letzten fünf Jahre

Hintergrund:
Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG gehört zu den gewerblichen Einkünften auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer in den letzten fünf Jahren am Kapital der Gesellschaft wesentlich beteiligt war. Ab dem Veranlagungszeitraum 1999 war eine wesentliche Beteiligung eine solche von mindestens 10 %. Davor lag die Wesentlichkeitsgrenze bei 25 %. Seit dem Veranlagungszeitraum 2002 genügt eine Beteiligung von 1 %.

Im Streitfall veräußerte S seine Beteiligung an einer AG im Dezember 1999. Zu diesem Zeitpunkt war er zu 9,22 % an der AG beteiligt, in den Jahren zuvor bis zu 13,52 %. Das Finanzamt erfasste aufgrund der Rückwirkungsentscheidung des BVerfG Wertsteigerungen ab dem 31. März 1999 bis zur Veräußerung. Die Klage des S blieb erfolglos. Im Revisionsverfahren wandte S ein, er habe zu keinem Zeitpunkt die Wesentlichkeitsschwelle nach der jeweils gültigen Fassung des Gesetzes überschritten.

Entscheidung des BFH:
Der BFH gab dem S Recht und entschied, dass dieser mit seiner Anteilsveräußerung keinen Steuertatbestand verwirklicht hat.

Veräußert jemand im Jahr 1999 eine Beteiligung von 10 % ist dieser Vorgang steuerbar. Veräußert er aber – wie S im Streitfall – eine Beteiligung von unter 10 % liegt ein steuerbares Veräußerungsgeschäft nur vor, wenn er innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft wesentlich beteiligt war. Da die Wesentlichkeitsgrenze von 10 % nach § 52 Abs. 1 EStG erstmals für den Veranlagungszeitraum 1999 gilt, folgt daraus umgekehrt, dass sie für frühere Veranlagungszeiträume nicht anwendbar ist. In den früheren Veranlagungszeiträumen – also vor 1999 – war eine wesentliche Beteiligung nur dann gegeben, wenn der Veräußerer zu mehr als 25 % beteiligt war. Dies trifft für S aber nicht zu, da seine Beteiligung vor 1999 höchstens 13,52 % betragen hatte. S war somit innerhalb der letzten fünf Jahre in keinem Veranlagungszeitraum wesentlich an der AG beteiligt.

Hinweis:
Der BFH hat sich im Besprechungsurteil für den sog. veranlagungszeitraumbezogenen Beteiligungsbegriff entschieden. Das bedeutet, dass das Tatbestandsmerkmal „innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft wesentlich beteiligt“ für jeden abgeschlossenen Veranlagungszeitraum nach der in diesem Veranlagungszeitraum geltenden Beteiligungsgrenze zu bestimmen ist. Diese Gesetzesauslegung, die vermeidet, dass das Gesetz überhaupt zurückwirkt, ist bereits vor der BFH-Entscheidung im Schrifttum überwiegend vertreten worden. Der BFH selbst hat hingegen in einer früheren Entscheidung die gegenteilige Auffassung vertreten, nämlich die, dass die im Jahr der Veräußerung geltende Wesentlichkeitsgrenze maßgeblich dafür sei, ob der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre wesentlich an der Kapitalgesellschaft beteiligt war (BFH, Urteil v. 1.3.2005, VIII R 25/02, BStBl II 2005 S. 436). Da das BVerfG dieses BFH-Urteil aber aufgehoben hat (BVerfG, Beschluss v. 7.7.2010, 2 BvR 748/05, BStBl II 2011 S. 86) war die Rechtsfrage wieder offen und ist vom BFH nunmehr im Sinne einer veranlagungszeitraumbezogenen Auslegung beantwortet worden.

Am Schluss der Begründung seiner „geläuterten“ Entscheidung macht der BFH – wohl zu besseren Verständnis – noch folgenden wichtigen Hinweis:

Veräußert jemand – wie im Streitfall - im Jahr 1999 eine nicht wesentliche Beteiligung von 9,22 % ist der Vorgang gleichwohl steuerbar, wenn der Veräußerer in den letzten fünf Jahren wesentlich, und das bedeutet, zu mehr als 25 % beteiligt war. Dabei kommt es auf Dauer und Gründe dieser Beteiligung nicht an. Es reicht aus, wenn die wesentliche Beteiligung von mehr als 25 % nur kurze Zeit innerhalb des retrospektiven Fünf-Jahreszeitraums bestanden hat.

Urteil v. 11.12.2012, IX R 7/12, veröffentlicht am 20.2.2013

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