Preißer/Seltenreich/Königer, Erbschaft- und Schenkungste ... / 2.5 Mitunternehmerschaften (Abs. 1 Nr. 5)

Rz. 14

Zu den von § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG erfassten PersG gehören:

• die gewerblich tätigen PersG (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG),
• die nur teilweise gewerblich tätigen PersG, die infolge Abfärbung vollumfänglich Gewerbebetrieb sind (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG),
• die gewerblich geprägten PersG (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG),
• die freiberuflich tätigen PersG (§ 18 Abs. 4 Satz 2 EStG),
• PersG, für die die Option zur Besteuerung als KapG ausgeübt wurde (§ 1a Abs. 1 Satz 1 KStG),
• KapG i. S. d. § 1 Abs. 1 KStG mit Sitz im Ausland und Geschäftsleitung im Inland, die nach inländischem Recht als PersG zu behandeln sind.

Aufgrund des Verweises sind die ertragsteuerrechtlichen Beurteilungskriterien und Betrachtungen maßgeblich (vgl. Fehrenbacher in W/J, § 97 BewG Rz. 26 ff.), sodass auch die von der BFH-Rechtsprechung zur einschränkenden Anwendung der Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG entwickelte Bagatellgrenze i. R. d. § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 BewG Berücksichtigung findet (vgl. Wälzholz in V/S/W, § 97 BewG Rz. 10; Fehrenbacher in W/J, § 97 BewG Rz. 38). Auch Beginn und Ende des Gewerbebetriebs richten sich nach der ertragsteuerrechtlichen Maßstäben (vgl. Wälzholz in V/S/W, § 97 Rz. 13 m. w. N.; Eisele in R/T, § 97 Rz. 21). Zudem ist es anders als bei den KapG (s. Rz. 8) erforderlich, dass die PersG ihre Tätigkeit mit Einkünfteerzielungsabsicht ausübt, Liebhaberei fällt nicht unter § 97 BewG (vgl. Fehrenbacher in W/J, § 97 BewG Rz. 32; Eisele in R/T, § 97 Rz. 11).

Rz. 15

Zu den gewerblich tätigen PersG, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind, gehören auch die atypisch stille Gesellschaft und die atypische Unterbeteiligung als Innengesellschaften (vgl. Eisele in R/T, § 97 Rz. 12; Wälzholz in V/S/W, § 97 BewG Rz. 10 m. w. N.).

Auch eine treuhänderisch gehaltene Kommanditbeteiligung stellt BV dar, wenn die KG Gewerbebetrieb ist (s. FinMin Bayern vom 16.09.2010, ZEV 2010, 658; Eisele in R/T, § 97 Rz. 12). Und auch der Nießbrauch an einem Mitunternehmeranteil kann BV sein (vgl. BFH vom 01.09.2011, BStBl II 2013, 210; s. dazu auch R B 97.3 ErbStR). BV i. S. d. § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG liegt auch im Fall der Gesamtbetriebsverpachtung durch eine Mitunternehmerschaft vor (vgl. Wälzholz in V/S/W, § 97 BewG Rz. 10; Dötsch in S/L, § 97 BewG Rz. 619). Soweit ein Gewerbebetrieb mit Einkünfteerzielungsabsicht betrieben wird und die Gesellschafter Mitunternehmerrisiko und Mitunternehmerinitiative haben, fallen unter § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG auch die Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die Partnerschaftsgesellschaft, Erbengemeinschaften, Grundstücksgemeinschaften, Bruchteilsgemeinschaften, Partenreedereien, Europäische Wirtschaftliche Interessenvereinigungen (EWIV), Arbeitsgemeinschaften, jeweils einzeln Besitzgesellschaft und Betriebsgesellschaft i. R. einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung, nicht hingegen die Zebragesellschaft (vgl. Wälzholz in V/S/W, § 97 BewG Rz. 10 f. m. w. N.; Fehrenbacher in W/J, § 97 BewG Rz. 32 ff.; Eisele in R/T, § 97 Rz. 15).

Rz. 16

Systematisch gesehen ist die letzte Alternative des § 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 BewG, nach der ausländische Kapitalgesellschaften mit Sitz im Ausland und Geschäftsleitung im Inland bewertungsrechtlich als Personengesellschaften angesehen werden, wenn sie auch gesellschaftsrechtlich als Personengesellschaften behandelt werden, eine konsequente Umsetzung des Gesellschaftsrechts zur Wahrung der Einheit der Rechtsordnung. Die letzte Alternative des § 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 BewG ist in der Praxis insb. für die britische Limited relevant, da die britische Ltd. nach dem Brexit zum 31.12.2020 gesellschaftsrechtlich ab dem 01.01.2021 als Personenunternehmen angesehen wird (vgl. OLG München vom 05.08.2021, NZG 2021, 1518), während sie ertragsteuerlich aufgrund Typenvergleich (s. H 1.1 KStR mit Verweis auf die zugehörigen BMF-Schreiben) unverändert als Körperschaft angesehen werden (s. BFH vom 13.10.2021, DStR 2022, 250). Zur Anwendung des ErbStG auf britische Limiteds vor und nach dem Brexit s. gleichlautender Ländererlass vom 13.12.2021, DStR 2022, 153. Ausländische KapG, die unter § 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 BewG, fallen, mit nur einer Person als Gesellschafter sind entweder als Einzelunternehmen (bei natürlichen Personen als Gesellschafter) oder (bei Gesellschaften als Gesellschafter) wegen der dann erfolgenden Anwachsung auf ihren Gesellschafter als Teil des BV der inländischen Gesellschaft zu berücksichtigen. Die Bewertung richtet sich dann jeweils nach den für den Gesellschafter maßgeblichen Bewertungsregelungen.