Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, AO § 366 Form, Inhalt und Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung

Schrifttum

Frenkel, Form, Inhalt und Bekanntgabe außergerichtlicher Rechtsbehelfsentscheidungen (§ 366 AO), DStR 1980, 558;

Schlücking, Allgemeine Grundsätze zur Bekanntgabe von schriftlichen Verwaltungsakten, insb. von Steuerbescheiden und Einspruchsentscheidungen, DStZ 1982, 165;

App, Form und Inhalt von Einspruchsentscheidungen, StW 1988, 69;

Streck, Mack, Schwedhelm, Unverständlichkeit der Einspruchsentscheidung, Stbg 1997, 115;

Carlé, Einspruchsentscheidung per Telefax als Bekanntgabefalle, Erfolgreicher Steuer-Rechtschutz, AO-StB 2010, 117;

Rosenke, Anforderungen an den elektronischen Verwaltungsakt, EFG 2010, 621.

A. Schriftlichkeit

Tz. 1

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Die Einspruchsentscheidung ist zu begründen. Nach der Änderung durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.07.2016 (BGBl. I 2016, 1679) kann die Einspruchsentscheidung auch elektronisch erteilt werden. Die Entscheidung muss weiterhin die Behörde, die die Entscheidung getroffen hat, mit Name, Anschrift, Behördenleiter und Vertreter erkennen lassen (§ 365 Abs. 1 AO i. V. m. § 119 Abs. 3 AO) und das Datum der Absendung sowie die Unterschrift enthalten (zum Verzicht auf die Unterschrift bei Massen-Einspruchsentscheidungen Seer in Tipke/Kruse, § 366 AO Rz. 2).

B. Begründung

Tz. 2

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Die Entscheidung ist zu begründen. Dies gilt auch, wenn dem Einspruch stattgegeben wird. Das Begründungserfordernis ist Ausfluss der rechtsstaatlichen Grundsätze, wonach der Einspruchsführer ein Recht darauf hat, zu erfahren, auf welchen rechtlichen und tatsächlichen Gründen eine ihn belastende Entscheidung beruht (BVerfG v. 16.01.1957, 1 BvR 253/56, BVerfGE 6, 32). Er soll in die Lage versetzt werden, die der Entscheidung zugrunde liegende Auffassung der Finanzbehörde zu erkennen. Im Falle einer Klageerhebung wird die Rechtsbehelfsentscheidung zur Grundlage der gerichtlichen Nachprüfung. Auch das FG muss demnach erkennen können, auf welchen Grundlagen die Entscheidung beruht.

Tz. 3

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Die Begründung muss sowohl die tatsächlichen als auch die rechtlichen Erwägungen darlegen. Zunächst hat eine geordnete, vollständige und verständliche Sachverhaltsdarstellung zu erfolgen, die die tatsächlichen Verhältnisse wiedergibt, von denen die Finanzbehörde ausgegangen ist. Dieser "Tatbestandsteil" hat auch die ermittelten Tatsachen und erhobenen Beweise im Rahmen einer ordnungsgemäßen Beweiswürdigung darzulegen (Seer in Tipke/Kruse, § 366 AO Rz. 7). Die Einspruchsentscheidung muss dann in einer für den Empfänger nachprüfbaren Weise erkennen lassen, welche rechtlichen Erwägungen zu der Entscheidung geführt haben. Die Finanzbehörde muss dabei das wesentliche tatsächliche und rechtliche Vorbringen des Einspruchsführers würdigen. Formalisierte Begründungen reichen nicht aus (Seer in Tipke/Kruse, § 366 AO Rz. 9; a. A. Birkenfeld in HHSp, § 366 AO Rz. 43, der eine formularmäßige Entscheidung zumindest dann zulässt, wenn damit eine auf den konkreten Einspruch bezogene Begründung gegeben wird). Ermessensentscheidungen müssen sowohl erkennen lassen, dass Ermessen überhaupt ausgeübt wurde, als auch von welchen Gesichtspunkten sich die Finanzbehörde hat leiten lassen.

Tz. 4

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Eine fehlende Begründung stellt einen Verfahrensfehler dar, der jedoch nicht zur Nichtigkeit der Entscheidung führt (BFH v. 09.05.1996, IV B 58/95, BFH/NV 1996, 871). Der Verfahrensfehler wird nicht dadurch geheilt, dass die Begründung im finanzgerichtlichen Verfahren nachgeholt wird (Seer in Tipke/Kruse, § 366 AO Rz. 16). Das Finanzgericht muss die Einspruchsentscheidung als rechtswidrig aufheben und die Sache an die Finanzbehörde zurückverweisen. Dies gilt jedoch dann nicht, wenn in der Sache keine andere Entscheidung hätte getroffen werden können (§ 127 AO; Bartone in Gosch, § 127 AO Rz. 20; Keß in Schwarz/Pahlke, § 366 AO Rz. 33; BFH v. 29.02.1996, X B 303/95, BFH/NV 1996, 606, Seer in Tipke/Kruse, § 366 AO Rz. 16).

Tz. 5

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vorläufig frei

C. Rechtsbehelfsbelehrung

Tz. 6

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Die Einspruchsentscheidung ist mit einer Rechtsbehelfsbelehrung zu versehen. Wegen der Anforderungen und der Folgen einer fehlenden bzw. unrichtigen Belehrung § 55 FGO.

D. Erteilung der Einspruchsentscheidung

Tz. 7

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Die Einspruchsentscheidung ist allen Beteiligten schriftlich oder elektronisch zu erteilen (§ 366 Abs. 1, § 359 AO). Durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.07.2016 (BGBl. I 2016, 1679) wurde der Wortlaut der Norm von "bekannt zu geben", auf "den Beteiligten schriftlich oder elektronisch zu erteilen" geändert. Jedoch gilt für schriftliche Verwaltungsakte nach dieser Änderung nichts anderes als zuvor. Für die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung gelten die Vorschriften über die Bekanntgabe von Verwaltungsakten. Auf die Erläuterungen zu § 122 AO wird deshalb Bezug genommen.

Mit der Einführung des § 122a AO durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.07.2016 (BGBl. I 2016, 1679) kann der Beteilig...