Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Grundstücken

OFD Cottbus, 6.2.2003, S 7306 - 0004 - St 244

Bezug:	BMF-Schreiben vom 19.11.2002, IV B 7 – S 7306 – 25/02
	OFD Cottbus vom 15.1.2001, S 7306 – 0004 – St 244

1 Anlage

Ich übersende das o.g. BMF-Schreiben zur Kenntnisnahme und Beachtung.

Ergänzend weise ich auf Folgendes hin:

Die bisherige Praxis, nach der regelmäßig bei gleicher Bauart die Gesamtvorsteuern eines errichteten Gebäudes als Vorsteuern i.S. des § 15 Abs. 4 UStG angesehen wurden, mit der Folge, dass sämtliche Vorsteuern nach der Nutzfläche aufgeteilt wurden, bitte ich nicht mehr anzuwenden. Künftig sind die gesetzlichen Grundsätze konsequent zu beachten.

1. Als Vorsteuern i.S. des § 15 Abs. 4 UStG kommen nur die Vorsteuern in Betracht, die auf die gemischt genutzten Gebäudeteile entfallen. Dies können keinesfalls die Vorsteuern sein, die den Räumlichkeiten direkt zuzuordnen sind, da diese Räumlichkeiten eben nicht gemischt genutzt werden. Der Unternehmer hat also die Vorsteuern den einzelnen Bereichen unmittelbar zuzuordnen (vgl. Abschnitt 208 Abs. 1 UStR, Verfügung vom 1.2.2000, S 7316 – 0001 – St 244) sowie getrennte Aufzeichnungen zu führen (vgl. § 22 Abs. 3 Sätze 2 und 3 UStG, Abschnitt 257 UStR). Dies macht es erforderlich, die Vorsteuer jeden einzelnen Leistungsbezug oder geleisteten Anzahlung dahingehend zu prüfen, welchen Bereich diese zuzuordnen ist. Kommt der Unternehmer dieser Zuordnungsverpflichtung nicht nach, sind die den einzelnen Bereichen zuzuordnenden Vorsteuern ggf. gem. § 162 AO zu schätzen. Eine Einbeziehung derartiger Vorsteuern als Vorsteuern i.S. des § 15 Abs. 4 UStG kommt nicht in Betracht (vgl. Abschnitt 208 Abs. 2 UStR). Dass die einzelnen Gebäudeteile umsatzsteuerlich getrennt zu beurteilen sind, ergibt sich auch aus Abschnitt 148 Abs. 6 und 148a UStR und der dort zitierten Rechtsprechung. Der Anwendungsbereich des § 15 Abs. 4 UStG muss sich demnach auf solche Gebäudeteile beschränken, die tatsächlich gemischt genutzt werden (z.B. Treppenhaus, Heizungskeller, Dach, Außenanlagen, Fernwärmeanschluss).

1.1 Beispiel:

Der Unternehmer errichtet ein Gebäude, das wie folgt genutzt wird: Erdgeschoss 100 qm (Nutzung für vorsteuerunschädliche Zwecke, monatliche Miete 2.000 EUR)

Obergeschoss 100 qm (Nutzung für vorsteuerschädliche Zwecke, monatliche Miete 1.000 EUR)

Die Gesamtvorsteuern betrugen 50.000 EUR. Hiervon entfallen auf das Erdgeschoss 20.000 EUR, auf das Obergeschoss 20.000 EUR und auf die gemischt genutzten Gebäudeteile 10.000 EUR.

Die abzugsfähigen Vorsteuern betragen:
voll abzugsfähige Vorsteuern (Erdgeschoss)	=	20.000 EUR
anteilig gem. § 15 Abs. 4 UStG abzugsfähige
Vorsteuern 50 % (Aufteilungsmaßstab wie bisher
qm) von 10.000 EUR	=	5.000 EUR
gesamte abzugsfähige Vorsteuern	=	25.000 EUR

1.2 Unzutreffend wäre es, wenn der Unternehmer unter Berufung auf die BFH-Rechtsprechung die abzugsfähigen Vorsteuern wie folgt ermittelt:

Gesamt Vorsteuern	=	50.000 EUR
davon abzugsfähig 66,6%
(Verhältnis der Mietumsätze)	=	33.333 EUR

Der Unternehmer hätte die Vorsteuern unter Anwendung des Umsatzschlüssels wie folgt zu ermitteln:

voll abzugsfähige Vorsteuern (Erdgeschoss)	=	20.000 EUR
anteilig gem. § 15 Abs. 4 UStG abzugsfähige
Vorsteuern 66,6 % (Aufteilungsmaßstab Mietumsätze)
von 10.000 EUR	=	6.666 EUR
gesamte abzugsfähige Vorsteuern	=	26.666 EUR

2. Soweit der Unternehmer unter Berufung auf die BFH-Rechtsprechung die Vorsteuern für gemischt genutzte Gebäudeteile nach dem Umsatzschlüssel aufteilt, kommt nur das Verhältnis der fiktiven Nettokaltmieten (ohne Nebenkosten) im Verhältnis zueinander in Betracht (Urteil des Finanzgerichts Brandenburg vom 1.10.2002, 1 K 573/00 – noch nicht veröffentlicht -). Es ist nicht zulässig, die tatsächlich vereinnahmten Mieten ins Verhältnis zu setzen. Besondere Umstände wie z.B. verspätete Mietzahlungen, Mietausfälle, Leerstand, unterschiedliche Verwendungszeitpunkte oder verzögerte Erstvermietung bleiben unberücksichtigt. Darüber hinaus ist bei Vermietungen an nahestehende Personen bzw. bei Eigennutzung darauf zu achten, dass die anzusetzende fiktive Nettomiete der Mindestbemessungsgrundlage des Abschnitts 158 UStR entspricht, soweit die vereinbarte Miete oder in Fällen der Eigennutzung die kalkulatorisch angesetzte Miete niedriger ist. Die Anwendung des § 42 AO – Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten – ist immer dann zu prüfen, wenn Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass für vorsteuerabzugsberechtigte Gebäudeteile eine höhere als die ortsübliche Miete vereinbart bzw. angesetzt wurde. Entsprechendes gilt für nicht vorsteuerabzugsberechtigte Gebäudeteile, wenn eine niedrigere Miete vereinbart bzw. angesetzt wurde.

3. Hat der Unternehmer bei Leistungsbezug die Aufteilung nach qm als sachgerechten Aufteilungsmaßstab angesehen, ist dieser Maßstab auch für nachfolgende Besteuerungszeiträume der Besteuerung zugrunde zu legen. Der Unternehmer kann dann nicht unter Berufung auf die BFH-Rechtsprechung den Vorsteueraufteilungsmaßstab wechseln und – weil für ihn günstiger – nunmehr die Vors...