Verzicht auf Umsatzsteuerbefreiung bei der Vermietung zu gemischten Zwecken

OFD Frankfurt, 28.10.2003, S 7198 A - 1/86 - St l 2.20

I. § 9 Abs. 1 UStG

1. Allgemeines

Die Vermietung von Grundstücken ist nach § 4 Nr. 12 Buchstabe a UStG von der USt befreit. Der Vermieter kann aber nach § 9 Abs. 1 UStG auf die Steuerbefreiung verzichten, wenn der Mieter ein Unternehmer ist und die Vermietung für dessen Unternehmen erfolgt. Von der Steuerbefreiung ist die Vermietung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), ausgenommen (§ 4 Nr. 12 Satz 2 UStG).

Ein optionsfähiger Umsatz kann auch dann vorliegen, wenn das Grundstück oder der Grundstücksteil vom Mieter nicht nur für unternehmerische, sondern auch für nichtunternehmerische Zwecke genutzt wird. Die Option wird aber nur insoweit wirksam, als die Vermietungsleistung für den unternehmerischen Bereich des Mieters bestimmt ist. Dies gilt auch dann, wenn nach den getroffenen Mietvereinbarungen von einer einheitlichen Vermietung ausgegangen werden soll.

2. Teilbarkeit der Leistung

2.1 Werden mehrere gemeinsam überlassene Räume unterschiedlich sowohl unternehmerisch als auch nichtunternehmerisch genutzt, so ist bei einer räumlichen Teilbarkeit der Überlassung ein Verzicht auf die Steuerbefreiung nur hinsichtlich des unternehmerisch genutzten Grundstücksteils möglich. Maßgebend für die Abgrenzung ist in diesem Fall der Raum als kleinste wirtschaftliche Einheit. Die Aufteilung in einen nicht optionsfähigen steuerfreien Teil und in einen Entgeltsteil, bei dem ein Verzicht auf die Steuerfreiheit möglich ist, kann im Weg einer sachgerechten Schätzung erfolgen (z.B. anhand des gemittelten Verhältnisses der genutzten Flächen [qm] und der Rauminhalte [cbm]).

Beispiel 1:

Ein Vermieter überlässt einem Rechtsanwalt eine zum Teil für Praxis- und zum Teil für Wohnzwecke genutzte Wohnung und erhält auf Grund des Mietvertrags ein Pauschalentgelt, sodass der auf den für die Rechtsanwaltspraxis genutzte Raum entfallende Entgeltsanteil nicht getrennt ausgewiesen ist.

2.2 Außer der räumlichen Trennung der Grundstücksvermietung kann eine Aufteilung entsprechend der zeitlich aufeinanderfolgenden Nutzung durchzuführen sein. Dabei macht es keinen Unterschied, ob ein Jahres- bzw. Monatsmietvertrag abgeschlossen oder eine stundenweise Vermietung durchgeführt wird.

2.3 Eine weder räumlich noch zeitlich teilbare Vermietungsleistung kann entweder nur insgesamt für den unternehmerischen Bereich oder nur insgesamt für den nichtunternehmerischen Bereich des Mieters ausgeführt werden. Die Zuordnungsentscheidung obliegt dem Mieter (vgl. Abschn. 192 Abs. 18 Nr. 2 Buchstabe a Satz 1 ff. UStR). Die Zuordnung erfolgt i.d.R. durch Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs. Der ggf. im Weg einer sachgerechten Schätzung zu ermittelnde nichtunternehmerisch (ideell) genutzte Teil der bezogenen Vermietungsleistung stellt beim Mieter einen Leistungseigenverbrauch i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. Buchstabe b UStG dar (ab 1.4.1999 eine unentgeltliche Wertabgabe i.S. des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG). Ob hierauf § 4 Nr. 1. Buchstabe a UStG keine Anwendung mehr findet (BFH-Urteil vom 24.7.2003, V R 39/99), bleibt abzuwarten.

Beispiel 2:

Eine Gemeinde vermietet ihre Mehrzweckhalle an einen Verein für die Durchführung der Jahreshauptversammlung, anlässlich derer vom Verein eine Bewirtung durchgeführt wird. Der Verein nutzt die Vermietungsleistung insgesamt sowohl nichtunternehmerisch – ideell – (Jahreshauptversammlung) als auch unternehmerisch (Bewirtung). Es obliegt somit dem Verein, ob er die Vermietungsleistung für sein Unternehmen in Anspruch nimmt. Ordnet er diese Leistung seinem Unternehmen zu, handelt es sich um einen optionsfähigen Umsatz des Vermieters. Der Verein kann die ihm für die Gesamtvermietungsleistung in Rechnung gestellte USt in voller Höhe abziehen, soweit er grundsätzlich zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist. Er hat die Verwendung für den ideellen Bereich entsprechend der obigen Ausführungen zu versteuern.

2.4 Bezüglich der Nutzungsüberlassung von Sportanlagen kommt nach dem BMF-Schreiben vom 17.4.2003 i.d.R. eine Aufteilung in eine steuerfreie Grundstücksüberlassung und eine steuerpflichtige Überlassung von Betriebsvorrichtungen nicht mehr in Betracht. Daraus folgt, dass auf die Steuerbefreiung für die Grundstücksüberlassung auch nicht mehr verzichtet werden kann bzw. muss (vgl. OFD-Verfügung vom 4.6.2003, S 7168 A – 42 – St I 22, USt-Kartei OFD Ffm. § 4 Nr. 12 – S 7168 – Karte 6).

II. § 9 Abs. 2 UStG bis 31.12.1993

Seit der Einführung des § 9 Abs. 2 UStG ab 1.1.1985 (vgl. § 27 Abs. 2 UStG) ist der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG u.a. bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken nur zulässig, soweit der Unternehmer nachweist, dass das Grundstück weder Wohnzwecken noch anderen nichtunternehmerischen Zwecken dient oder zu dienen bestimmt ist.

Zur Auslegung des Gesetzeswortlauts „anderen nichtunternehmerischen Zwecken” wird auf das BMF-Schreiben vom 27.8.1990, IV A 3 – S 7198 – 35/90 (BStBl 1990 I S. 422) h...