Veranlagung von Steuerpflichtigen mit steuerabzugspflichtigen Einkünften

OFD Frankfurt, 28.7.2011, S 2270 A - 11 - St 216

1. Allgemeines

Besteht das Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, wird eine Veranlagung nur unter den in § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 8 EStG genannten Voraussetzungen durchgeführt.

Mit mehreren Entscheidungen vom 22.5.2006 hat der BFH u.a. zur Problematik der Antragsfrist nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG Stellung genommen und zugleich die Frage, ob die Antragsfrist verfassungsgemäß ist, dem BVerfG zur Entscheidung vorgelegt. Aus diesem Anlass weise ich auf folgende Besonderheiten hin:

2. Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG (410-Euro-Grenze)

2.1 Änderung durch das JStG 2007

Nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 sind Arbeitnehmer verpflichtet, eine Einkommensteuererklärung abzugeben, wenn die positive Summe der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, die nicht dem Steuerabzug vom Arbeitslohn zu unterwerfen waren, vermindert um die darauf entfallenden Beträge nach § 13 Abs. 3 EStG und § 24a EStG, oder die positive Summe der Einkünfte und Leistungen, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen, jeweils mehr als 410 EUR beträgt. Nach § 52 Abs. 55j EStG ist die Neufassung auch auf Veranlagungszeiträume vor 2006 anzuwenden.

Diese klarstellende Gesetzesänderung wurde auf Grund des BFH-Urteils vom 21.9.2006, VI R 52/04 (BStBl 2007 II S. 45) erforderlich. Der BFH vertrat darin die Auffassung, dass auch bei einer negativen Summe der Einkünfte von mehr als 410 EUR eine Veranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG von Amts wegen durchzuführen sei.

2.2 Anwendung der Regeln über den Verlustausgleich (Mindestbesteuerung – § 2 Abs. 3 EStG a.F.)

Mit Urteil vom 22.5.2006, VI R 50/04 (BStBl 2006 II S. 801) hat der BFH entschieden, dass die Summe der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte i.S. von § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG unter Beachtung der durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 eingeführten Regeln über den Verlustausgleich in § 2 Abs. 3 EStG zu ermitteln ist. Übersteigt die Summe der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, die nicht dem Steuerabzug vom Arbeitslohn zu unterwerfen waren, unter Berücksichtigung der in § 2 Abs. 3 EStG vorgeschriebenen Verhältnisrechnung den Betrag von 800 DM (410 EUR), sind die Steuerpflichtigen demnach von Amts wegen zur Einkommensteuer zu veranlagen.

3. Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG

3.1 Änderung durch das JStG 2008

§ 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG regelte bisher, dass der Antrag auf Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung bis zum Ablauf des auf den Veranlagungszeitraum folgenden zweiten Kalenderjahrs durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung zu stellen ist. Durch das Jahressteuergesetz 2008 ist die zweijährige Antragsfrist aufgehoben worden. Nach § 52 Abs. 55j Satz 2 EStG ist diese Änderung erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2005 anzuwenden.

Darüber hinaus ist sie für Veranlagungszeiträume vor 2005 anzuwenden, wenn der Antrag auf Veranlagung bis zum 28.12.2007 (= Tag der Verkündigung des JStG 2008 im BGBl) beim FA eingegangen ist und über den Antrag am 28.12.2007 noch nicht bestandskräftig entschieden worden ist. Die Neuregelung gilt somit nicht für Fälle, in denen der Antrag auf Veranlagung für einen Veranlagungszeitraum vor 2005 erst nach dem 28.12.2007 beim FA eingeht.

Gegen diese Verwaltungsauffassung hat der BFH mit Urteil vom 12.11.2009, BStBl 2010 II S. 406, entschieden, dass ein Steuerpflichtiger, der ausschließlich Arbeitslohn bezieht und den Antrag auf Veranlagung für Veranlagungszeiträume vor 2005 erst nach dem 28.12.2007 stellt – soweit Verjährungsfristen nicht entgegensteht –, zu veranlagen ist. Entsprechende Fälle, die bisher von der Bearbeitung zurückgestellt wurden, bitte ich in diesem Sinne zu erledigen. Hinsichtlich der Anwendung der Anlaufhemmung weise ich darauf hin, dass das Urteil keine Ausführungen zur Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO enthält.

Die Frage, ob die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO auch für Fälle der Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG zu berücksichtigen ist, wurde inzwischen von den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder erörtert. Danach ist die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 AO nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige zwar berechtigt, aber nicht verpflichtet ist, eine Steuererklärung abzugeben.

Der Anwendungserlass zu § 170 AO wurde mit Wirkung zum 28.7.2010 um folgenden Absatz erweitert:

„Ist der Steuerpflichtige nur berechtigt, nicht jedoch verpflichtet, eine Steuererklärung abzugeben, wie z.B. bei der Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG, greift die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 AO nicht”.

Diese Auffassung der Finanzverwaltung entspricht auch dem Beschluss des BFH vom 8.3.2010, BFH/NV 2010 S. 1080. In diesem Streitfall lehnte der BFH die Gewährung der Anlaufhemmung bei verspäteter Wahl der getrennten Veranlagung ab. Er weist in seiner Begründung darauf hin, dass die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 ...