Umsetzung von BEPS in Deutschland – Gesetzgebung (BEPS I ... / 7.3 Hinzurechnungsbesteuerung

Der deutsche Gesetzgeber ist aufgrund der grundsätzlich verbindlichen Vorgaben der ATAD-Richtlinie in der Reformierung der Hinzurechnungsbesteuerung nicht mehr frei.

Eigentlich bereits bis zum 31.12.2018 sind die Vorgaben der Richtlinie umzusetzen und ab dem 1.1.2019 anzuwenden. Hierbei gilt die Besonderheit, dass die Richtlinie nach Art. 3 ein sogenanntes Mindestschutzniveau vorsieht, mit anderen Worten: die Regelungen müssen mindestens so scharf sein, wie sie die Richtlinie vorgibt, es können aber auch noch schärfere nationale Regelungen umgesetzt werden.

Geltendes Recht	Richtlinie
a) Beherrschung
Es ist zu differenzieren: Sind unbeschränkt Stpfl. an einer ausländischen Gesellschaft zu mehr als der Hälfte beteiligt, so sind die Einkünfte, für die diese Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, bei jedem von ihnen mit dem Teil steuerpflichtig, der auf die ihm zuzurechnende Beteiligung am Nennkapital der Gesellschaft entfällt. Ist für die Gewinnverteilung der ausländischen Gesellschaft nicht die Beteiligung am Nennkapital maßgebend oder hat die Gesellschaft kein Nennkapital, so ist der Aufteilung der Einkünfte nach § 7 Abs. 1 AStG der Maßstab für die Gewinnverteilung zugrunde zu legen. Ist eine ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter i. S. d. § 7 Abs. 6a AStG und ist ein unbeschränkt Stpfl. an der Gesellschaft zu mindestens 1 % beteiligt, sind diese Zwischeneinkünfte bei diesem Stpfl. dennoch steuerpflichtig, auch wenn die Beteiligungsvoraussetzungen im Übrigen nicht erfüllt sind. Unabhängig von jeder Mindestbeteiligungshöhe kommt es auch dann zu einer Hinzurechnungsbesteuerung bei einer Beteiligung von weniger als 1 %, wenn die ausländische Gesellschaft ausschließlich oder fast ausschließlich Bruttoerträge erzielt, die Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter zugrunde liegen, es sei denn, dass mit der Hauptgattung der Aktien der ausländischen Gesellschaft ein wesentlicher und regelmäßiger Handel an einer anerkannten Börse stattfindet.	Nach der Richtlinie gilt der Beherrschungstatbestand (nur) dann als erfüllt, wenn der Stpfl. selbst oder zusammen mit seinen verbundenen Unternehmen unmittelbar oder mittelbar mehr als 50 % der Stimmrechte des Kapitals hält oder Anspruch auf mehr als 50 % der Gewinne besitzt.
b) Freigrenze
Es sind im Grundsatz Einkünfte, für die eine ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, außer Ansatz zu lassen, wenn die ihnen zugrunde liegenden Bruttoerträge nicht mehr als 10 % der gesamten Bruttoerträge der Gesellschaft betragen, vorausgesetzt, dass zugleich die bei einer Gesellschaft oder bei einem Stpfl. hiernach außer Ansatz zu lassenden Beträge insgesamt 80 000 EUR nicht übersteigen.	Gemäß der Richtlinie erfolgt keine Erfassung, wenn ⅓ oder weniger der Einkünfte aus passivem Erwerb stammen.
c) Niedrigsteuergrenze
Eine niedrige Besteuerung liegt vor, wenn die Einkünfte der ausländischen Gesellschaft einer Belastung durch Ertragsteuern von weniger als 25 % unterliegen, ohne dass dies auf einem Ausgleich mit Einkünften aus anderen Quellen beruht. In die Belastungsberechnung sind Ansprüche einzubeziehen, die der Staat oder das Gebiet der ausländischen Gesellschaft im Fall einer Gewinnausschüttung der ausländischen Gesellschaft dem unbeschränkt Stpfl. oder einer anderen Gesellschaft, an der der Stpfl. direkt oder indirekt beteiligt ist, gewährt („Malta-Klausel“).	Gemäß der Richtlinie ist eine niedrige Besteuerung gegeben, wenn die tatsächlich entrichtete Körperschaftsteuer niedriger ist als die Differenz der inländischen vergleichbaren Körperschaftsteuerbelastung und der tatsächlich entrichteten ausländischen Körperschaftsteuer. Beispiel: Inland 30 Ausland 10 Differenz: 30 – 10 = 20 Belastungstest: 10 < 20 => Niedrigbesteuerung Damit bedeutet die Formel „im Klartext“: ½ der Inlandsbelastung als Grenze.
d) Aktivitätsnachweis (escape)
Eine Gesellschaft, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat, ist gem. § 8 Abs. 2 AStG nicht Zwischengesellschaft für Einkünfte, für die unbeschränkt Stpfl., die i. S. d. § 7 Abs. 2 oder Abs. 6 AStG an der Gesellschaft beteiligt sind, nachweisen, dass die Gesellschaft insoweit einer tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit in diesem Staat nachgeht. Nach der gesetzlichen Regelung und der darunter liegenden EuGH-Rspr. kommt es damit nur auf eine „tatsächliche“ wirtschaftliche Tätigkeit an, d. h. es müssen entsprechende Geschäftsräume und Mitarbeiteraktivität nachgewiesen werden.	Es gilt folgender Mindeststandard: – Nachweis durch relevante Fakten und Umstände, dass – gestützt auf Personal, Ausstattung, Vermögenswerte und Räumlichkeiten eine – wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt wird. Während für den EU-Raum die Anwendung des qualifizierenden Substanz-Escape zwingend ist, können die Mitgliedstaaten den Substanz-Escape für Drittstaaten ausschließen.
e) Aktivitätskatalog (Abgrenzung aktive / passive Tätigkeit
Nu...