Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / b) Erbschaft-/Schenkungsteuer

aa) Erklärungspflicht als Steuerschuldner

Rz. 44

^{[Autor/Stand]} Für Erbschaft-/Schenkungsteuerzwecke ist dies zurzeit wohl zweifelhaft.^[2] Folgt man dem Zivilrecht, sind Personengesellschaften mit Gesamthandsvermögen – insb. OHG, KG und GbR – rechtsfähig.^[3] Konsequent sind sie selbst Eigentümer der zum Gesellschaftsvermögen gehörenden Vermögensgegenstände^[4], Gläubiger/Inhaber der Forderungen/Rechte und Schuldner der Verbindlichkeiten der Gesellschaft.^[5] Steuerschuldner sollen nach noch herrschender Praxis jedoch stets die Gesellschafter sein (s. § 20 ErbStG Anm. 25–27; § 35 ErbStG Anm. 28–35).^[6] Personengesellschaften wären daher keine tauglichen Adressaten einer erbschaft-/schenkungsteuerlich veranlassten Aufforderung nach § 153 Abs. 1 Satz 1 BewG.^[7]

Rz. 45

^{[Autor/Stand]} Einstweilen frei.

bb) Erklärungspflicht im Interesse der/s Steuerschuldner/s

Rz. 46

^{[Autor/Stand]} Unter dieser Prämisse kann eine Personengesellschaft derzeit nur nach § 153 Abs. 2 BewG zur Abgabe von Feststellungserklärungen aufgefordert werden. Beachten Sie: Die Finanzverwaltung sieht hierbei die vorrangige Inanspruchnahme der Gesellschaft vor (s. Anm. 18). Tatbestandlich sind die nachfolgend zu (a)–(c) erörterten Varianten zu unterscheiden.

(1) Erklärungspflicht als Eigentümer der Feststellungsgegenstände

Rz. 47

^{[Autor/Stand]} Anknüpfungspunkt des § 153 Abs. 2 Satz 1 Alt. 2 BewG ist das Eigentum der Personengesellschaft.^[11] Eigentum kann nur an einzelnen Sachen sowie an Tieren (§§ 90, 90a BGB), nicht aber an Forderungen/Rechten, Schulden und sonstigen unkörperlichen Gegenständen bestehen.^[12] Da die Zurechnung für Erbschaft- und Schenkungsteuerzwecke ausschließlich nach Maßgabe des Zivilrechts geschieht,^[13] das grundsätzlich auch im Grunderwerbsteuerrecht gilt,^[14] beschränkt § 153 Abs. 2 Satz 1 Alt. 2 BewG die Erklärungspflicht von Personengesellschaften dem Wortlaut nach allein auf tatsächlich in ihrem Eigentum befindliche bewegliche und unbewegliche Sachen.

Rz. 48

^{[Autor/Stand]} Insoweit kommt es daher darauf an, dass der jeweilige Bewertungsgegenstand im maßgebenden Zeitpunkt der Aufforderung zivilrechtlich – schon/noch – zum Gesellschaftsvermögen gehört (§ 718 BGB). Dies ist für bewegliche Sachen nach §§ 929 ff BGB zu beurteilen;^[16] die Besitzlage ermöglicht bestimmte Vermutungen.^[17] Für Immobilien genügt grundsätzlich ein Blick in das Grundbuch (§§ 873 Abs. 1, 891 BGB),^[18] das bei BGB-Gesellschaften darüber hinaus auch mit Vermutungswirkung über die Gesellschafter informiert (§ 899a BGB).^[19] Miteigentumsanteile an Sachen sind wie Sachen zu behandeln.^[20]

Rz. 49

Hinweis:

Bei Grundstücksschenkungen entsteht der Steueranspruch regelmäßig bereits mit der Auflassung und Umschreibungsbewilligung und eine Bedarfswertfeststellung ist schon vor der Eintragung des Eigentumswechsels zulässig (s. § 7 ErbStG Anm. 16, 17 m.w.N.). In Fällen der unentgeltlichen Übertragung eines Grundstücks an eine Personengesellschaft widerspricht jedoch die verfrühte Anforderung einer Feststellungserklärung von der Gesellschaft dem Wortlaut des § 153 Abs. 2 Satz 1 BewG, ist daher rechtswidrig und dürfte im Falle ihrer Aufhebung (§ 130 Abs. 1 AO) den Beginn der Feststellungsfrist nicht nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO beeinflussen.

Rz. 50

^{[Autor/Stand]} Ob die Personengesellschaft gewerblich geprägt, gewerblich/freiberuflich oder vermögensverwaltend tätig ist, spielt keine Rolle.^[22] Die Einschränkung der Erklärungspflicht auf in ihrem Gesellschaftsvermögen befindliche Sachen (s. Anm. 47) reduziert jedoch die Anwendung des § 153 Abs. 2 Satz 1 Alt. 2 BewG praktisch auf die Fälle der Grundbesitzbewertung (§ 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG) und die Bewertung beweglicher Vermögensgegenstände.

Rz. 51

^{[Autor/Stand]} Dem Wortlaut der Norm entsprechend ist es auch unerheblich, ob die Gesellschaft selbst Beteiligte des steuerbaren Erwerbsvorgangs war. Dies führt zu einer Ausdehnung der Erklärungspflicht der Personengesellschaft. So kann sie im Falle mittelbarer Schenkungen als (Noch-)Eigentümerin des Erwerbsgegenstands zur Abgabe einer Wertfeststellungserklärung aufgefordert werden – und wird damit zur Verfahrensbeteiligten (§ 154 Abs. 1 Nr. 2 BewG).^[24] Gleiches gilt, wenn und sobald sie (Nach-)Eigentümerin der bewertungsbedürftigen Sachen durch Einzelrechts- oder Gesamtrechtsnachfolge geworden ist.

Rz. 51.1

Hinweis:

Die tatbestandliche Anknüpfung des § 153 Abs. 2 Satz 1 BewG an das Eigentum könnte es Gesellschaften ermöglichen, sich durch eine Veränderung der Eigentumslage der Erklärungspflicht zu entziehen. Dies wird bislang jedoch noch nicht diskutiert.

Rz. 52

^{[Autor/Stand]} Sofern die Personengesellschaft nicht selbst als Steuerschuldner, sondern zum Zwecke der Besteuerung ihrer Gesellschafter aufgefordert wird (s. Anm. 44, 46 ff.), sind stets mehrere Beteiligte verfahrensmäßig involviert (§ 154 Abs. 1 Nr. 2 u. 3 BewG). In konsequent entsprechender Anwendung des § 154 Abs. 1 Satz 2 BewG hat die Gesellschaft deshalb einheitliche und gesonderte Feststellungserklärungen abzugebe...