Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 3e Ort der Lieferungen ... / 4 Lieferungen/Restaurationsumsätze während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets (§ 3e Abs. 2)

4.1 Lieferungen/Restaurationsumsätze während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets

Rz. 40

§ 3e Abs. 1 UStG enthält insgesamt mehrere Voraussetzungen zum Anwendungsbereich der Ortsregelung. § 3e Abs. 2 UStG beschränkt sich jedoch darauf, von diesen Voraussetzungen nur den Begriff der Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebietes näher zu bestimmen. Als Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebietes definiert § 3e Abs. 2 S. 1 UStG die Beförderung oder den Teil der Beförderung zwischen dem Abgangsort und dem Ankunftsort des Beförderungsmittels im Gemeinschaftsgebiet. Dabei darf außerhalb des Gemeinschaftsgebiets kein Zwischenaufenthalt stattgefunden haben. Entgegen dem Wortlaut des Unionsrechts erfasst S. 1 also sowohl den innergemeinschaftlichen Teil einer Beförderung mit Drittlandsberührung als auch eine rein innergemeinschaftliche Beförderung selbst. Als Abgangsort definiert § 3e Abs. 2 S. 2 UStG den ersten Ort innerhalb des Gemeinschaftsgebiets, an dem Reisende in das Beförderungsmittel einsteigen können. Ankunftsort ist nach § 3e Abs. 2 S. 3 UStG der letzte Ort innerhalb des Gemeinschaftsgebiets, an dem Reisende das Beförderungsmittel verlassen können. Nach § 3e Abs. 2 S. 4 UStG gelten die Hin- und Rückfahrt als gesonderte Beförderungen.

Rz. 41

Die Lieferung/der Restaurationsumsatz muss während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets bewirkt werden. Der Leistungszeitpunkt muss also während einer Beförderung innerhalb der Gemeinschaft liegen. Dies ist nicht so zu verstehen, dass z. B. eine Lieferung (Abgabe der Ware) selbst innerhalb des Gemeinschaftsgebiets erfolgen muss, sondern dass die Lieferung während einer Beförderung innerhalb der Gemeinschaft erfolgt. Der Zusatz "innerhalb des Gemeinschaftsgebiets" bezieht sich also auf den vorangehenden Begriff der Beförderung und nicht auf den Leistungsbegriff.

Rz. 42

Die Lieferung selbst (Abgabe von Ware) bzw. der Restaurationsumsatz kann auch außerhalb des Gemeinschaftsgebiets stattgefunden haben, wenn die Beförderung nur zwischen einem Abgangsort und einem Ankunftsort innerhalb des Gemeinschaftsgebiets erfolgt.

Praxis-Beispiel

Ein Schiff fährt von Kiel nach Helsinki. Für die während der Fahrt auf der hohen See an Bord des Schiffs abgegebenen Waren richtet sich der Ort gemäß § 3e Abs. 1 UStG – ohne Rücksicht darauf, dass das Schiff sich auf der hohen See befindet – nach dem Abgangsort in Deutschland.

Rz. 43

Problematisch sind nur die Beförderungen, deren Abgangsort in einem deutschen Freigebiet (z. B. Freihafen oder Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie) liegt. Lieferungen/Restaurationsumsätze bei derartigen Beförderungen sind aus Sicht des § 3e UStG nicht im Inland erbracht, also nicht steuerbar, während aus Sicht von Art. 8 Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-RL bzw. Art. 37 MwStSystRL der Abgangsort des Beförderungsmittels sich im Gemeinschaftsgebiet befindet und die Lieferung/der Restaurationsumsatz deshalb in Deutschland steuerbar wäre.

4.2 Gemeinschaftsgebiet

Rz. 44

Das Gemeinschaftsgebiet i. S. d. UStG umfasst gem. § 1 Abs. 2a UStG das Inland i. S. v. § 1 Abs. 2 S. 1 UStG (Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme des Gebiets von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freihäfen, der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören) und die Gebiete der übrigen Mitgliedstaaten der EG, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten.

4.3 Lieferungen/Restaurationsumsätze während einer Beförderung

Rz. 45

Die Lieferungen/Restaurationsumsätze i. S. d. § 3e UStG müssen während einer Beförderung erfolgen. Dies ist der Zeitraum, innerhalb dessen sich das Beförderungsmittel von seinem Abgangsort bis zu seinem Ankunftsort fortbewegt. Nicht unter den Beförderungsbegriff fallen deshalb z. B. Leistungen, die an Bord eines Frachtschiffs erfolgen, während das Schiff im Hafen liegt und z. B. entladen wird.

4.4 Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets

Rz. 46

Eine Beförderung oder der Teil der Beförderung zwischen dem Abgangsort und dem Ankunftsort des Beförderungsmittels im Gemeinschaftsgebiet (§ 3e Abs. 2 S. 1 UStG) kann zwei unterschiedliche Arten von Beförderungen im Gemeinschaftsgebiet bedeuten. Es kann sich zum ersten um eine Beförderung handeln, die sich nur auf das Gemeinschaftsgebiet erstreckt (erster und letzter Abgangsort und erster und letzter Ankunftsort liegen im Gemeinschaftsgebiet). Zum zweiten kann es sich um eine Beförderung mit Drittlandsberührung handeln, d. h. entweder der Abgangsort (oder einer von mehreren) oder der Ankunftsort (oder einer von mehreren) oder Abgangsort und Ankunftsort zusammen liegen außerhalb des Gemeinschaftsgebiets.

Rz. 47

Die Abgabe von Waren bei Beförderungen über Strecken, die sowohl im Drittlandsgebiet als auch im Gemeinschaftsgebiet liegen, auf Strecken zwischen zwei Haltepunkten, die beide im Drittlandsgebiet liegen, oder von denen einer im Drittlandsgebiet und einer im Gemeinschaftsgebiet liegt, führt in keinem Fall zu der Sonderregelung nach § 3e UStG, sondern immer zu einem Lieferort nach den allgemeinen Bestimmungen.

Rz. 48

Bei eine...