Rz. 32
Durch Gesetz v. 21.12.1993[1] ist Abs. 1 um einen S. 3 ergänzt worden. Danach steht in bestimmten Fällen das schriftliche Anerkenntnis des Steuer- oder Haftungsschuldners einer Steueranmeldung gleich. Ausgangspunkt dieser Regelung ist die Bestimmung des § 42d Abs. 4 Nr. 2 EStG. Danach bedarf es keines Haftungsbescheids und keines Leistungsgebots, soweit der Arbeitgeber nach Abschluss einer LSt-Außenprüfung seine Zahlungsverpflichtung schriftlich anerkennt. Die Rechtsprechung[2] hat hierzu entschieden, dass dieses Anerkenntnis keine Grundlage für die Verwirklichung des Haftungsanspruchs sein könne, da es in § 218 AO nicht genannt sei. Komme der Arbeitgeber seiner von ihm anerkannten Zahlungsverpflichtung nicht freiwillig nach, bilde das Anerkenntnis keine Grundlage für die zwangsweise Erhebung; es müsse vielmehr ein Haftungsbescheid erlassen werden.
Rz. 32a
§ 167 Abs. 1 S. 3 AO schafft zur Schließung dieser Lücke eine verfahrensrechtliche Grundlage für die auch zwangsweise Erhebung der anerkannten Zahlungsverpflichtung. Das schriftliche Anerkenntnis wird in bestimmten Fällen einer Steueranmeldung gleichgestellt. Steueranmeldungen stehen nach § 218 Abs. 1 AO den Steuerbescheiden gleich und bilden daher die verfahrensmäßige Grundlage für die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis. Über diese Verweisungskette bildet daher auch das schriftliche Anerkenntnis die Grundlage für die Verwirklichung des anerkannten Zahlungsanspruchs.
Rz. 33
Der Rechtsgrund des Anerkenntnisses liegt, ähnlich wie bei der Steueranmeldung (vgl. Rz. 2), in der freiwilligen Unterwerfung des Steuerschuldners unter die Leistungsverpflichtung. Die Wirkungen treten daher nur ein, wenn der Steuerschuldner tatsächlich die Unterwerfungserklärung abgegeben hat. Weigert er sich, das zu tun, bleibt nur der Weg über den Erlass eines Steuer- oder Haftungsbescheids.
Rz. 34
Ein Anerkenntnis kann sowohl ein Steuer- als auch ein Haftungsschuldner abgeben. Durch die Verweisung auf § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO ist klargestellt, dass es sich nur um Fälle handeln kann, in denen der Anerkennende verpflichtet war, für Rechnung eines anderen Steuern zu entrichten oder einzubehalten und abzuführen. In solchen Fällen ist der Stpfl. nicht Steuerschuldner, sondern Haftungsschuldner. Das Anerkenntnis ersetzt also regelmäßig einen Haftungsbescheid. Es sind aber auch Fälle möglich, dass der Stpfl., statt die Steuer für einen anderen einzubehalten und abzuführen, diese selbst übernimmt.[3] Er ist dann selbst Steuerschuldner, gegen ihn ergeht ein Steuerbescheid, kein Haftungsbescheid. Auch in diesen Fällen ist ein Anerkenntnis möglich, es tritt dann an die Stelle eines Steuerbescheids. In anderen Fällen, die nicht im Zusammenhang mit der Steuerentrichtung für einen anderen oder der Einbehaltungs- und Abführungsverpflichtung stehen (insbesondere also im Rahmen der Besitz-, Verkehrs- und Verbrauchsteuern, wo der Stpfl. selbst Steuerschuldner ist), hat ein Anerkenntnis nicht die Wirkungen des § 167 Abs. 1 S. 3 AO.
Rz. 35
Ein Anerkenntnis hat nur dann die Wirkung des § 167 Abs. 1 S. 3 AO, wenn es nach Abschluss einer Außenprüfung i. S. d. § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO ergeht. Die Tragweite dieser Verweisung ist unklar. Dem Wortlaut nach enthält § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO alle Fälle, in denen der Stpfl. die Steuer für einen anderen entrichten muss bzw. die Steuer einzubehalten und abzuführen hat. Die Wirkungen des Anerkenntnisses würden sich dann in allen diesen Fällen nach § 167 Abs. 1 S. 3 AO bestimmen. Es wird aber auch die Ansicht vertreten, dass § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO nur dann eingreift, wenn der Stpfl. nicht betrieblich tätig ist; für betrieblich tätige Stpfl. sei § 193 Abs. 1 AO die umfassende Norm, auch für die Prüfung der Einbehaltungs- und Abführungsverpflichtung.[4] Danach würde eine LSt-Außenprüfung bei einem betrieblich tätigen Stpfl. auf § 193 Abs. 1 AO beruhen, nicht auf § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO. Die Folge wäre, dass das Anerkenntnis eines betrieblich tätigen Stpfl. nicht die Wirkungen des § 167 Abs. 1 S. 3 AO hätte.
Rz. 36
Vom Gesetzeszweck her gesehen kann nicht angenommen werden, dass der Gesetzgeber die Wirkungen des Anerkenntnisses auf die vergleichsweise bedeutungslosen Fälle des nicht betrieblich tätigen Stpfl. (z. B. privater Arbeitgeber) beschränken, die weitaus größere Zahl der Fälle aber weiterhin ungeregelt lassen wollte. Es muss daher eine unsorgfältige Gesetzesfassung angenommen werden. Möglich ist auch, dass der Gesetzgeber nur zur Definition der Steuerabzugsverpflichtung auf § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO verweist, die Wirkungen des Anerkenntnisses aber nicht von einer Außenprüfung nach gerader dieser Vorschrift abhängig machen wollte. Das Anerkenntnis hat daher in allen Fällen der Steuerentrichtungen eines anderen bzw. der Einbehaltungs- und Abführungsverpflichtung die Wirkung des § 167 Abs. 1 S. 3 AO ohne Rücksicht darauf, ob die Außenprüfung im Einzelfall auf § 193 Abs. 1 AO oder § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO zu stützen ist. Diese Auslegung kann auf den Begriff "...
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