Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 9b ... / A. Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15a UStG

Rn. 55

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Die Regelung des § 9b Abs 2 EStG gewährleistet, dass die AK/HK im Fall der Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG nicht nachträglich geändert werden müssen und die AfA entsprechend angepasst werden muss. Die Vorschrift dient somit der Vereinfachung (BT-Drucks V/2185, 7; BFH v 26.03.1992, IV R 121/90, BStBl II 1992, 1038). Der Anwendungsbereich des § 9b Abs 2 EStG ist auf Fälle der Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG beschränkt (zu sonstigen Korrekturen s Rn 57ff). Die Norm greift somit ein, wenn sich bei einem WG die Verhältnisse, die im Kj der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgeblich gewesen sind, innerhalb von 5 Jahren (bei Grundstücken 10 Jahren) seit dem Beginn der Verwendung ändern. IdR handelt es sich um den Wechsel von einer stpfl zu einer steuerfreien Verwendung sowie um Entnahmen aus dem Unternehmen.

Rn. 56

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Sind aufgrund der Vorsteuerberichtigung Vorsteuerbeträge vom StPfl zurückzuzahlen, sind sie mit Zahlung (§ 11 Abs 2 EStG) WK/BA, bei bilanzierenden StPfl mit Zugang des Bescheids Aufwand. Werden dem StPfl Vorsteuerbeträge erstattet, sind sie mit Zufluss (§ 11 Abs 1 EStG) Einnahme/BE, bei bilanzierenden StPfl mit Zugang des Bescheids Ertrag (BMF BStBl I 1976, 392).

Rn. 56a

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Durch Art 11 Nr 4 des Gesetzes zur Anpassung des InvStG und anderer Gesetze an das AIFM-Umsetzungsgesetz (AIFM-Steuer-Anpassungsgesetz – AIFM-StAnpG) v 18.12.2013, BGBl I 2013, 4318 wurde § 9b Abs 2 EStG um zwei Hs ergänzt: Wird der Vorsteuerabzug nach § 15a UStG berichtigt, so sind die Mehrbeträge als BE oder Einnahmen zu behandeln, "wenn sie im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Abs 1 S 1 EStG bezogen werden"; die Minderbeträge sind als BA oder WK zu behandeln, "wenn sie durch den Betrieb veranlasst sind oder der Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen dienen".

Wie in s Rn 55 dargelegt, enthält § 9b Abs 2 EStG eine Vereinfachungsregelung für die Behandlung der umsatzsteuerlichen Vorsteuerberichtigungsbeträge in der ertragsteuerlichen Gewinn- und Überschussermittlung. Sie ermöglicht, nachträgliche Korrekturen des Vorsteuerabzugs sofort erfolgswirksam zu behandeln und die ursprünglich angesetzten AK oder HK unberührt zu belassen (vgl BT-Drucks V/2185 v 17.10.1967).

Demgegenüber hat der BFH mehrfach entschieden, dass die Regelung, die von ihrer Zielsetzung lediglich den Charakter einer Verfahrensvorschrift hat, eine eigenständige Rechtsgrundlage für die Erfassung der Vorsteuerberichtigungsbeträge bei der Einkünfteermittlung darstellt. Dies hat zur Folge, dass Vorsteuersteuerberichtigungsbeträge für Grundstücksteile, die zunächst ausschließlich für umsatzsteuerpflichtige Leistungen verwendet wurden, danach aber eigenen Wohnzwecken dienen, als BA oder WK abziehbar sind, obwohl die eigenen Wohnzwecke der privaten Lebensführung des StPfl zuzurechnen sind. Nach den allgemeinen Grundsätzen lägen hier nachträgliche AK oder HK für WG vor, die außerhalb der Einkünftesphäre des StPfl angesiedelt sind.

Verursacht wurde das Problem durch eine Änderung des Umsatzsteuerrechts im Rahmen des JStG 2010, nach der die Nutzung von Grundstückteilen, die dem Unternehmen zugeordnet und ursprünglich für umsatzsteuerpflichtige Leistungen verwendet wurden, für unternehmensfremde Zwecke nicht mehr zu einer unentgeltlichen Wertabgabe iSd § 3 Abs 9a Nr 1 UStG führt, sondern eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs 6a UStG auslöst.

Mit der Neufassung des Abs 2 des § 9b EStG wird geregelt, dass auf Grund einer Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG erstattete Vorsteuerbeträge (Mehrbeträge) nur dann als BE oder Einnahmen zu erfassen sind, wenn sie im Zusammenhang mit einer Einkunftsart bezogen werden; stehen erstattete Vorsteuerberichtigungsbeträge dagegen nicht im Zusammenhang mit einer Einkunftsart, so vermindern sie die AK oder HK des betroffenen WG.

Entsprechendes gilt für auf Grund einer Vorsteuerberichtigung zurückgezahlte Vorsteuerbeträge (Minderbeträge): Sie sind nur dann als BA oder WK abziehbar, wenn sie durch eine Einkunftsart veranlasst sind. Diese Voraussetzung ist nicht erfüllt, wenn die Vorsteuerberichtigungsbeträge auf für eigene Wohnzwecke genutzte Grundstücksteile entfallen (s BT-Drucks 18/68 v 20.11.2013, 74, 75).