Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 5a ... / III. Auswirkungen auf andere Steuerarten

A. Körperschaftsteuer

Rn. 270

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Mit BMF vom 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 39–Rz 42 hat die FinVerw zu den Auswirkungen der pauschalen Gewinnermittlung nach der Tonnage auf die KSt Stellung genommen. Danach gilt das Folgende:

(1)	Keine Korrektur des nach § 5a EStG ermittelten Gewinns Der nach § 5a EStG pauschal ermittelte Gewinn ist für Zwecke der KSt weder um vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG oder § 8a Abs 1 KStG noch um nichtabziehbare Ausgaben iSd § 10 KStG oder den nichtabziehbaren Teil der Ausgaben iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG zu korrigieren.
(2)	Mischbetriebe Ist Unternehmensgegenstand einer Körperschaft nicht ausschließlich der Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr (Mischbetrieb), so werden der Gewinn aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr und der Gewinn für den übrigen Bereich getrennt ermittelt. BMF vom 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 39 gilt bei Mischbetrieben nur für solche nichtabziehbaren Ausgaben bzw Ausschüttungen, die dem Bereich zuzuordnen sind, für den der Gewinn nach § 5a EStG ermittelt wird.
(3)	Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs 4 EStG Der Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs 4 EStG ist bei der Beendigung der Gewinnermittlung nach § 5a EStG bzw beim Ausscheiden von einzelnen WG aus dem BV dem Gewinn – ggf verteilt auf fünf Jahre – hinzuzurechnen und erhöht insoweit das jeweilige zvE.
(4)	Nichtanrechnung ausländischer Steuern Soweit der Gewinn nach § 5a EStG ermittelt wird, kommt entsprechend der für die ESt geltenden Regelung des § 5a Abs 5 S 2 EStG eine Anrechnung oder ein Abzug ausländischer Steuern nach § 26 KStG, zu denen Einkünfte iSd § 34d Nr 2 Buchst c EStG herangezogen worden sind, nicht in Betracht.

Rn. 271–279

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

vorläufig frei

B. Gewerbeertragsteuer

1. Grundsätzliches

Rn. 280

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Mit dem SeeschifffahrtsanpassungsG wurden auch § 7 S 3 GewStG und § 9 Nr 3 S 5 GewStG geändert. Danach gilt der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn als Gewerbeertrag iSd § 7 S 1 GewStG. Der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn umfasst

• den pauschal ermittelten Gewinn nach § 5a Abs 1 EStG,
• den hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs 4 EStG und
• die hinzuzurechnenden Vergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG nach § 5a Abs 4a EStG.

Zur Abgrenzung der nicht gewerbesteuerbaren Abwicklung eines nicht begonnenen Betriebs von der Aufnahme einer neuen gewstpfl Tätigkeit bei Veräußerung des Schiffs einer Einschiffsgesellschaft vor seiner Indienststellung vgl BFH vom 03.04.2014, BStBl II 2014, 1000.

Eine Interpretation (Bruns, DStR 2018, 441) des § 7 S 3 GewStG geht in die Richtung, dass die Fiktion des Gewerbeertrags im Jahr der Indienststellung auch alle hinzuzurechnenden Sondervergütungen iSd § 5a Abs 4a S 3 EStG beinhaltet. So wären im Erhebungszeitraum der Infahrtsetzung auch Vergütungen an Mitunternehmer (Sonder-BV I) für eine Bauaufsicht oder für eine vorbereitende Bereederung in den Gewerbeertrag einzubeziehen. Dasselbe würde auch im Erhebungszeitraum der Beendigung der GewStPfl für das Sonder-BV I gelten. Das FG Hamburg vom 04.05.2021, 2 K 61/19 hat sich mit Gerichtsbescheid gegen die Verwaltungsauffassung entschieden (Rev Az IV R 14/21).

2. Pauschal ermittelter Gewinn nach der Tonnage

Rn. 281

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Nach § 7 S 1 GewStG ist Gewerbeertrag bereits das Ergebnis von einkommensteuerlichem Gewinn und von Hinzurechnungen und Kürzungen. Da § 7 S 3 GewStG den Gewinn nach § 5a EStG zum Gewerbeertrag erklärt, sind Hinzurechnungen (§ 8 GewStG) und Kürzungen (§ 9 GewStG) nicht mehr zulässig (BMF vom 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 37).

Rn. 282

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Eine Ausnahme besteht mE für die Kürzung nach § 9 Nr 3 GewStG (s Rn 286).

3. Besteuerung des Unterschiedsbetrages

Rn. 283

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Die Auflösung des Unterschiedsbetrages rechnet zum Gewerbeertrag (BMF vom 12.06.2002, BStBl I 2002, 614 Rz 38 und BMF vom 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 37).

Die entstehende GewSt mindert nicht den hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag. Die GewSt-Rückstellung ist nach herkömmlichen Grundsätzen der Bilanzierung in der StB als Passivposten auszuweisen und somit mit dem pauschal ermittelten Gewinn nach § 5a Abs 1 EStG abgegolten. Ein Abzug der GewSt von dem hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag sieht das Gesetz nicht vor.

Nach § 7 S 3 GewStG gilt der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn als Gewerbeertrag nach S 1 der Vorschrift (BFH vom 13.12.2007, BStBl II 2008, 583). Dieser Gewinn umfasst wiederum auch Veräußerungs- und Aufgabegewinne iSd § 16 EStG (s Rn 149). Weder der Wortlaut der Vorschriften noch ihr Sinn und Zweck rechtfertigen es, die Hinzurechnung nach § 5a Abs 4 S 3 Nr 2 EStG von der GewSt auszunehmen. Aus dem Wortlaut der Vorschrift ergibt sich, dass der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn als Gewerbeertrag fingiert wird (BFH vom 06.07.2005, VIII R 72/02, BFH/NV 2006, 363). Er unterliegt deshalb insgesamt der GewSt. Die Rechtslage ist insoweit derjenigen bei KapGes vergleichbar, deren Tätigkeit nach § 2 Abs 2 S 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb "gilt", mit der Folge, dass auch Gewinne aus der Veräußerung eines Betriebes, eine...