Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 48c ... / B. Die Reihenfolge der Anrechnung

Rn. 25

Stand: EL 160 – ET: 10/2022

Die Anrechnung des Steuerabzugsbetrags auf die vom Leistenden zu entrichtenden Steuern ist zwingend in der von § 48c Abs 1 S 1 EStG vorgesehenen Reihenfolge vorzunehmen:

(1)	auf die nach § 41a Abs 1 einbehaltene und angemeldete LSt (§ 48c Abs 1 S 1 Nr 1 EStG),
(2)	auf die Vorauszahlungen auf die ESt oder KSt (§ 48c Abs 1 S 1 Nr 2 EStG),
(3)	auf die ESt oder KSt des Besteuerungszeitraums oder VZ, in dem die Leistung erbracht worden ist (§ 48c Abs 1 S 1 Nr 3 EStG),
(4)	auf die vom Leistenden iSd §§ 48, 48a EStG anzumeldenden und abzuführenden Abzugsbeträge (§ 48c Abs 1 S 1 Nr 4 EStG).

Rn. 26

Stand: EL 160 – ET: 10/2022

Die gesetzlich angeordnete Anrechnungsreihenfolge bedeutet, dass

• eine Anrechnung auf die zu entrichtenden Steuern der jeweils nächsten Anrechnungsgruppe erst erfolgen darf, wenn sämtliche im Zusammenhang mit der jeweiligen Bauleistung zu entrichtenden Steuern der vorangegangenen Anrechnungsgruppe durch Anrechnung erloschen sind (§ 47 AO),
• ein Restbetrag des Steuerabzugsbetrags, der nach vollständiger Anrechnung auf die zu entrichtenden Steuern einer Anrechnungsgruppe verbleibt, nicht an den Leistenden erstattet werden darf, wenn noch eine weitere Anrechnungsgruppe vorhanden ist, auf deren zu entrichtende Steuern der Restbetrag angerechnet werden kann (Tz 87 BMF BStBl I 2022, 1229; Diebold, DStZ 2003, 413),
• ein übersteigender Betrag, der nach Anrechnung auf die zu entrichtenden Steuern der letzten Anrechnungsgruppe verbleibt, gemäß § 226 AO mit anderen Steuerverbindlichkeiten aufgerechnet werden kann (FG Sachsen v 15.06.2016, 8 K 1685/16; FG Mchn v 24.09.2009, 7 K 1238/08, EFG 2010, 147),
• -das Guthaben, das nach Anrechnung auf die Steuern gemäß § 48c Abs 1 S 1 Nr 1–4 EStG und nach Aufrechnung mit anderweitigen Steuerverbindlichkeiten verbleibt, gemäß § 37 Abs 2 AO an den Leistenden erstattet werden kann. Der Anspruch auf Erstattung gilt unabhängig davon, ob die Voraussetzungen des § 48c Abs 2 EStG erfüllt sind.

Rn. 27

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vorläufig frei

1. Anrechnung auf die LSt (§ 48c Abs 1 S 1 Nr 1 EStG)

Rn. 28

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Die Anrechnung erfolgt zunächst auf die LSt, die der Leistende als ArbG gemäß § 41a Abs 1 S 1 Nr 1 EStG anzumelden hat. Die Anrechnung greift ein, wenn der Leistende die einbehaltene und angemeldete LSt nicht oder nicht vollständig abführt. Dabei enthält das Gesetz – anders als in den Fällen des § 48c Abs 1 S 2 EStG – keine zeitliche Eingrenzung auf bestimmte LSt-Anmeldungszeiträume, so dass sich die Anrechnungsbefugnis grds auf sämtliche nicht entrichtete LSt-Beträge des Leistenden erstreckt. Dies gilt auch dann, wenn die LSt-Ansprüche im Zeitpunkt der Erbringung der Bauleistung noch nicht entstanden sind (künftige LSt-Forderungen, vgl FG Sachsen v 15.06.2016, 8 K 1685/16; FG Mchn v 24.09.2009, 7 K 1238/08, EFG 2010, 147; aA Schwenke, BB 2001, 1553; Apitz, FR 2002, 10: Anrechnung nur auf LSt-Ansprüche des Monats, in dem die Bauleistung erbracht worden ist).

Aus dem Sinn und Zweck des Anrechnungsverfahrens ergibt sich aber, dass die Anrechnung nur bis zum Zeitpunkt der Veranlagung zur ESt oder KSt des Jahres, in dem die Bauleistung erbracht worden ist (§ 48c Abs 1 S 1 Nr 3 EStG), erfolgen kann (ebenso Tz 86 BMF BStBl I 2022, 1229; Fuhrmann, KÖSDI 2001, 13 093; ähnlich Diebold, DStZ 2003, 413: teleologische Reduktion notwendig). Die Tilgungsreihenfolge für die bis zu diesem Zeitpunkt zu entrichtende LSt bestimmt sich nach § 225 Abs 1 und 2 AO.

Hat der Leistende mehrere lohnsteuerliche Betriebsstätten kann er die Tilgung ebenfalls gemäß § 225 Abs 1 AO bestimmen (Tz 87 BMF BStBl I 2022, 1229).

Rn. 29

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Da nur auf "einbehaltene und angemeldete LSt" eine Anrechnung erfolgt, kann diese nicht durchgeführt werden, wenn die LSt weder einbehalten noch angemeldet worden ist oder der Leistende nur die Anmeldung unterlässt. In diesen Fällen muss der Leistende durch Nachforderungs- oder Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden.

Rn. 30

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Die Anrechnung auf pauschale LSt gemäß § 40 EStG ist ebenfalls nicht möglich (ebenso: Ebling in Brandis/Heuermann, § 48c EStG Rz 27 (Mai 2021); Naujok in Lademann, § 48c EStG Rz 28 (November 2017); aA Kaeser in K/S/M, § 48c EStG Rz B 8 (Februar 2004)). Die pauschale LSt wird nicht für den ArbN einbehalten, sondern ist eine eigene Steuer des ArbG (§ 40 Abs 3 S 2 EStG).

Rn. 31

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vorläufig frei

2. Anrechnung auf die Vorauszahlungen auf die ESt oder KSt (§ 48c Abs 1 S 1 Nr 2 EStG)

Rn. 32

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Die Anrechnung auf die Vorauszahlungen auf die ESt oder KSt gemäß § 48c Abs 1 S 1 Nr 2 EStG unterliegt einer zeitlichen Eingrenzung. Gemäß § 48c Abs 1 S 2 EStG darf die Anrechnung nur auf Vorauszahlungen für Vorauszahlungszeiträume innerhalb des Besteuerungszeitraums oder VZ erfolgen, in dem die Leistung erbracht worden ist.

Mit dem Begriff "Leistung" iSd § 48c Abs 1 S 2 EStG ist nicht die Gegenleistung gemeint, die der Leistungsempfänger an den Leistenden erbringt. Der Begriff "Leistung" bezieht sich auf die Bauleistung iSv § 48 Abs 1 S 3 EStG. Die Bauleistung ist in...