Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / XVIII. Wechsel der Gewinnermittlungsart (Nacke)

Schrifttum:

Holler, Wechsel der Gewinnermittlungsart im ESt-Recht, Dissertation Konstanz 1992;

Kanzler, Der Wechsel der Gewinnermittlungsart, FR 1999, 225;

Schoor, Übergang von der Einnahme-Überschussrechnung zum Bestandsvergleich, StuB 2007, 221;

Fischer, Übergang auf die Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich, jurisPR-SteuerR 3/2006, Anm 2;

Schulze-Osterloh, Voraussetzungen für den Übergang auf Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich, BB 2006, 436;

Neufang, Wechsel der Gewinnermittlungsart vor dem Hintergrund des § 241a HGB, StBp 2009, 260;

Segebrecht, Die Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs 3 EStG, 12. Aufl 2009, 340;

Junsenheimer, Wechsel der Gewinnermittlungsart, NWB F 17, 2251 und SteuerStud 2009, 475;

Ramb/Schneider, Die Einnahme-Überschussrechnung von A-Z, 5. Aufl Stuttgart 2010;

Otto, Übergangsgewinn bei RA, NJW 2010, 3601;

Kanzler, Ungleichbehandlung von Übergangsgewinnen und Übergangsverlusten beim Wechsel der Gewinnermittlungsart, FR 2014, 21;

Levedag, Neues zur Einnahme-Überschussrechnung. BFH klärt wichtige Einzelfragen, NWB 2015, 3323;

Urban, Pflicht zur Übergangsbilanz bei Veräußerung oder Einbringung eines Einnahme-Überschussrechners?, DStR 2017, 1248.

Verwaltungsanweisungen:

R 4.6 EStR 2012;

H 4.6 EStH 2021.

A. Allgemeines

Rn. 2251

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Zur Zulässigkeit eines Wechsels der Gewinnermittlungsart s Rn 1503.

Wechsel der Gewinnermittlungsart heißt Wechsel von der Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs 1, 5 EStG zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG und umgekehrt. Zum Wechsel von der Einnahme-Überschussrechnung nach § 13a EStG und von § 13a EStG nach § 4 Abs 1 EStG ausführlich s Erläut zu § 13a (Mitterpleininger/Gruber).

Rn. 2252

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Der Wechsel der Gewinnermittlungsart kann aus mehreren Gründen erfolgen. Der Wechsel der Gewinnermittlung von § 4 Abs 3 EStG zu der nach §§ 4 Abs 1, 5 EStG ist namentlich dann erforderlich, wenn wegen veränderter Verhältnisse § 141 Abs 1 AO einschlägig ist und die FinBeh nach § 141 Abs 2 AO auf die Verpflichtung hingewiesen hat. Daneben steht es aber dem StPfl frei, sein Wahlrecht auszuüben und von der Einnahme-Überschussrechnung zum Bestandsvergleich zu wechseln. Auch ist ein solcher Wechsel erforderlich, wenn eine Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs erfolgt (s § 16 Abs 2 und 3 EStG).

Eine Bindung an die einmal getroffene Wahl der Gewinnermittlungsart besteht für die Folgejahre – anders als bei dem Wahlrecht auf anderweitige Gewinnermittlung nach § 13a Abs 2 EStG – grundsätzlich nicht (vgl Reddig in H/H/R, § 4 EStG Rz 549 (Oktober 2022)). Allerdings kann ein StPfl, der freiwillig von der Einnahme-Überschussrechnung zum BV-Vergleich übergegangen ist und eine Verteilung des Übergangsgewinns auf drei Jahre beantragt hat, ohne besonderen wirtschaftlichen Grund nicht zwei Jahre nach dem Wechsel der Gewinnermittlungsart erneut zur Einnahme-Überschussrechnung übergehen (BFH BStBl II 2001, 102 mwN; s auch BFH BStBl II 2017, 154). Der BFH nimmt daher nach einem Wechsel der Gewinnermittlungsart eine grundsätzliche Bindung an die für das vorangegangene Wj getroffene Wahl an (BFH BStBl II 2009, 659; 2001, 102; 2017, 154).

Rn. 2253

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Der Wechsel der Gewinnermittlungsart ist im Gesetz nicht ausdrücklich geregelt. In R 4.6 EStR 2012 mit Anlage und R 4.5 Abs 6 EStR 2012 sind Grundsätze des Wechsels der Gewinnermittlungsart geregelt, die von der Rspr gebilligt werden (BFH BStBl II 1994, 852). Die Korrekturen, die diese Vorschriften insbesondere vorsehen, haben ihre Ursache darin, dass die Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs 1, 5 EStG und die nach § 4 Abs 3 EStG unterschiedliche Periodengewinne ausweisen. Nur der Gesamtgewinn am Ende des Betriebes muss gleich hoch sein.

Um diese Unterschiede zeitnah zu korrigieren, werden die Korrekturen im Zeitpunkt des Wechsels vorgenommen. Dies gilt auch für die inländische Betriebsstätte (§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG).

Der Wechsel der Gewinnermittlungsart ist weder eine Aufgabe noch eine Unterbrechung der Betätigung. Stille Reserven sind daher nicht aufzudecken (s Rn 2270).

Rn. 2254

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Die Korrekturen beim Wechsel der Gewinnermittlungsart werden durch Zu- und Abschläge (Übergangsgewinn) vorgenommen, die den laufenden Gewinn des ersten Jahres nach dem Wechsel erhöhen oder mindern (BFH BStBl II 1974, 518; BFH/NV 1996, 119). Die erforderlichen Gewinnkorrekturen sind außerhalb der Bilanz vorzunehmen.

Die Höhe des Übergangsgewinns ist im Übergangsjahr zu berücksichtigen und, falls verfahrensrechtlich möglich, ggf zu berichtigen. Eine Korrektur in späteren VZ erfolgt nicht (BFH BStBl II 1974, 303; 1970, 745; 1990, 495; FG Mchn EFG 2010, 1678; nach FG RP vom 23.09.2014, 3 K 2294/12, soll der Übergangsgewinn in Fällen des Übergangs zur Liebhaberei erst bei tatsächlicher Aufgabe oder Veräußerung des Betriebs angesetzt werden; H 4.6 EStH 2021 "Unterbliebene Gewinnkorrekturen"). Erfolgt ein erneuter Wechsel der Gewinnermittlungsart, so kann im Rahmen dieses Wechsels nicht ein Ausgleich für unterbliebene Gewinnkorre...