Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 35c ... / 4. Nutzung zu eigenen Wohnzwecken (§ 35c Abs 2 EStG)

a) Allgemeines

Rn. 68

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Nach § 35c Abs 1 S 1 EStG ist erforderlich, dass das Gebäude zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist gegeben, wenn der StPfl entweder allein oder zusammen mit Familienangehörigen bzw anderen in den Haushalt aufgenommenen Personen wohnt (BFH BFH/NV 2011, 974). Die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken muss nach § 35c Abs 2 S 1 EStG "ausschließlich" zu eigenen Wohnzwecken erfolgen. Dh, dass eine steuerliche Förderung entfällt, wenn aus der Wohnung ganz oder teilweise stpfl Einkünfte erzielt werden (BT-Drucks 19/14338, 22).

Rn. 69–72

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

vorläufig frei

b) Arbeitszimmer

Rn. 73

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Ein Arbeitszimmer in einer selbstgenutzten Wohnung dürfte nicht zu den Flächen gehören, die zu Wohnzwecken genutzt werden (Urban, FR 2020, 356 f; aA mit Bezugnahme auf die BT-Drucks Schallmoser in Blümich, § 35c EStG Rz 15; Strahl, KÖSDI 2020, 21 602, 18; Seifert, Stbg 2020, 106; Levedag in Schmidt, § 35c EStG Rz 10).

Es ist streitig, ob es sich bei einem Arbeitszimmer um ein selbstständiges WG handelt. ME ist dies zu bejahen. Dies folgt schon aus dem einheitlich definierten Wirtschaftsgutbegriff (s BFH BStBl II 1974, 132; 1998, 625; 2016, 999). Ein selbstständiges Wirtschaftsgut ist dann gegeben, wenn Räume nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit den übrigen Räumen stehen. Bei einem Arbeitszimmer in einer selbstgenutzten Wohnung ist dies der Fall. Das Wirtschaftsgut Arbeitszimmer ist auch verkehrsfähig. Hierzu reicht aus, dass das WG mit der gesamten Wohnung verkehrsfähig ist (zum Streitstand s zB Kube in Kirchhof, § 23 EStG Rz 6; Bäuml in Kanzler/Kraft/Bäuml, § 23 EStG Rz 179; Musil in H/H/R, § 23 EStG Rz 130; Kanzler, NWB 2018, 2249 und NWB 2020, 2880; aA Ratschow in Blümich, § 23 EStG Rz 55). Damit sind energetische Maßnahmen, die zu den allg Gebäudekosten gehören, nicht förderwürdig, soweit sie über den Flächenanteil auf ein Arbeitszimmer entfallen (ebenso Levedag in Schmidt, § 35c EStG Rz 10 mit Bezugnahme aber auf Abs 3). Eine entsprechende Kürzung der Steuerermäßigung nach § 35c EStG ist daher vorzunehmen.

Dem steht auch nicht die Gesetzesbegründung entgegen. Danach soll unschädlich sein, wenn Teile der Wohnung als häusliches Arbeitszimmer genutzt werden (BT-Drucks 19/14338, 22). Im folgenden Satz der Gesetzesbegründung wird aber postuliert, dass eine Förderung ausscheide, wenn aus der Wohnung ganz oder teilweise stpfl Einkünfte erzielt werden, was aber bei einem anerkannten Arbeitszimmer der Fall ist. Da sich die Begründung des Gesetzentwurfs nicht im Wortlaut wiederfindet und eine planwidrige Regelungslücke allein schon wegen der Widersprüchlichkeit der Gesetzesbegründung an dieser Stelle nicht festgestellt werden kann (zur Widersprüchlichkeit s BFH BStBl II 2014, 849, Rz 17), kommt mE auch eine Rechtsfortbildung nicht in Betracht.

Rn. 74

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

vorläufig frei

c) Ferienwohnung

Rn. 75

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Voraussetzung nach § 35c EStG ist nicht, dass sich der Lebensmittelpunkt des StPfl in der selbst genutzten Wohnung befinden muss. Somit kann auch eine Ferienwohnung als begünstigtes Objekt dienen (ebenso Schallmoser in Blümich, § 35c EStG Rz 15; Levedag in Schmidt, § 35c EStG Rz 10; Seifert, Stbg 2020, 105).

d) Doppelte Haushaltsführung

Rn. 76

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Auch eine Eigentumswohnung, die zum Zwecke der doppelten Haushaltsführung angeschafft wurde und damit zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird, kann grds ein Förderobjekt sein. Da die Aufwendungen für die doppelte Haushaltsführung aber an sich WK bzw BA sind, kommt eine Förderung nach § 35c EStG nicht in Betracht, wenn die Aufwendungen als WK bzw BA abgezogen wurden. Zwar ist der Kostenabzug von Unterkunftskosten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung in der Höhe auf 1 000 EUR pro Monat beschränkt (§ 9 Abs 1 S 3 Nr 5 S 4 EStG). Diese Beschränkung betrifft aber nicht Aufwendungen, die nicht ratierlich anfallende Ausgaben bei einer doppelten Haushaltsführung sind (zB Einrichtungsgegenstände; s BFH BStBl II 2019, 449). Damit fallen auch die energetischen Maßnahmen aus der Begrenzung auf 1 000 EUR heraus. Im Ergebnis kommt es somit darauf an, ob die Aufwendungen für die energetischen Maßnahmen als WK berücksichtigt worden sind (s Rn 32ff). Ist dies nicht der Fall kann eine Förderung nach § 35c EStG in Betracht kommen.

Rn. 77–80

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

vorläufig frei

e) Überlassung an Familienangehörige

Rn. 81

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist auch dann gegeben, wenn der StPfl die Wohnung nicht allein zu eigenen Wohnzwecken nutzt. Es reicht aus, wenn er zusammen mit Familienangehörigen bzw anderen in den Haushalt aufgenommenen Personen die Wohnung zu Wohnzwecken nutzt (BFH BFH/NV 2011, 974). Darüber hinaus kommt aber auch eine unentgeltliche Überlassung der gesamten Wohnung an unterhaltsabhängige Kinder (= Kinder, die beim StPfl nach § 32 EStG zu berücksichtigen sind) als Nutzung zu eigenen Wohnzwecken in Betracht. Hier wird die Nutzung der Wohnung durch das Kind dem StPfl als e...