Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 20 ... / a) Gewinne von BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit (§ 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 1 EStG)

aa) BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit

Rn. 851

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

§ 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG setzt zunächst voraus, dass ein BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit vorliegt. Das ist dann der Fall, wenn der BgA im rechtlichen Sinne ein unselbstständiger Teil der juristischen Person des öffentlichen Rechts darstellt. Das Steuerrecht fingiert hier, wie bei einer KapGes und ihren Anteilseigenern, getrennte selbstständige Rechtssubjekte, nämlich die BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit und die Trägerkörperschaft (s BFH v 23.01.2008, I R 1807, BStBl II 2008, 573).

Beispiele für BgA ohne eigener Rechtspersönlichkeit:

• Eigenbetriebe: Hierbei handelt es sich um ein finanzwirtschaftliches Sondervermögen im haushaltsrechtlichen Sinne, das organisatorisch verselbstständigt, gleichwohl aber rechtlich unselbstständiger Teil der Körperschaft des öffentlichen Rechts ist.
• Regiebetriebe: Hierbei handelt es sich um eine rechtlich unselbstständige Einheit der Trägerkörperschaft, die finanzwirtschaftlich kein Sondervermögen der Trägerkörperschaft darstellt. Es fehlt somit die Eigenschaft des Sondervermögens.
• Beteiligungen an PersGes.

Rn. 852

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Von der Vorschrift werden nur unbeschränkt kstpfl BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit erfasst. Dies ergibt sich einerseits aus der Anknüpfung an § 4 KStG, der seinerseits wieder an § 1 Abs 1 Nr 6 KStG anknüpft.

Rn. 853

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Wegen der Anknüpfung an § 4 KStG ist der Bereich der LuF nicht betroffen, andererseits werden Versorgungs-, Verkehrs- und Hafenbetriebe nach § 4 Abs 3 KStG erfasst. Ebenfalls der Besteuerung können Betriebe gewerblicher Art unterliegen, die ihren früher selbst betriebenen Gewerbebetrieb verpachtet haben; § 4 Abs 4 KStG. Ausgenommen sind Hoheitsbetriebe iSd § 4 Abs 5 KStG sowie nach § 5 KStG oder anderen Gesetzen steuerbefreite Betriebe gewerblicher Art ohne eigene Rechtspersönlichkeit.

Rn. 854

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Der BgA muss des Weiteren den Gewinn durch BV-Vergleich ermitteln oder die in der Vorschrift genannte Umsatz- oder Gewinngrenze überschreiben.

Rn. 855–859

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

vorläufig frei

Rn. 860

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BV-Vergleich

Ermittelt die nicht von der KSt befreite BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit ihren Gewinn aufgrund einer gesetzlichen Verpflichtung oder freiwillig durch BV-Vergleich (§ 4 Abs 1 EStG und § 5 EStG), fällt sie unter die Regelung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG. Eigenbetriebe sind zT gesetzlich zum BV-Vergleich verpflichtet (dazu s § 19 Abs 1 Eigenbetriebsverordnung NRW, GV.NRW 2004, 644). Regiebetriebe unterliegen keiner rechtlichen Verpflichtung zur Erstellung einer gesonderten Buchführung. Wenn ein Regiebetrieb die Umsatz- oder Gewinngrenzen nicht überschreitet bzw noch keine Aufforderung durch das FA zum BV-Vergleich erhalten hat, ist der Gewinn für Zwecke des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG nach den Grundsätzen des BV-Vergleichs zu schätzen (s BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rz 27).

Die Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft begründet bei der Trägerkörperschaft grds einen bzw mehrere eigenständige BgA; dieser gilt bzw diese gelten als Regiebetriebe. Die Art der Gewinnermittlung der Gesellschaft, an der die Beteiligung besteht, ist für die Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG bei der Trägerkörperschaft nicht entscheidend. § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG ist nur anzuwenden, wenn der BgA "Mitunternehmerschaft" selbst freiwillig bilanziert oder die Gewinngrenzen der Norm überschritten werden (s BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rz 30).

Rn. 861

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Umsatz- oder Gewinngrenzen

Auch wenn der Gewinn eines BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit seinen Gewinn nicht durch BV-Vergleich ermittelt, findet § 20 Ab 1 Nr 10 Buchs b EStG Anwendung, wenn bestimmte Umsatz- oder Gewinngrenzen überschritten werden. Die Verwaltungsbuchführung (Kameralistik) ist mit einem BV-Vergleich insofern nicht vergleichbar.

In Anlehnung an die früheren Grenzen des § 141 Abs 1 Nr 1 u Nr 4 AO beträgt

• die Umsatzgrenze (Umsätze einschließlich steuerfreie Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nr 8–10 UStG) EUR 350 000 und/oder
• die Gewinngrenze EUR 30 000.

Der Gesetzgeber hat hier offensichtlich die Anpassung dieser Grenzen auf EUR 600 000 für Umsätze und EUR 60 000 für den Gewinn übersehen.

Rn. 862

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Werden diese Umsatz- oder Gewinngrenzen nicht überschritten und wird der Gewinn nicht durch BV-Vergleich ermittelt, sind keine Einkünfte iSv § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG anzunehmen.

ab) Gewinnbegriff

Rn. 863

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Als KapErtr werden bei BgA ohne Rechtspersönlichkeit der nicht den Rücklagen des Betriebs zugeführte Gewinn, die nachfolgende Auflösung dieser Rücklagen (§ 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 2 EStG; s Rn 875ff) sowie vGA der Besteuerung unterworfen.

Rn. 864

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Aus den gleichen Überlegungen dürfte ein entsprechender Gewinn auch noch um die Beträge zu kürzen sein, die für die Abdeckung von Fehlbeträgen aus früheren Wj benötigt werden.

Rn. 865

Stand: EL 148 ...