Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 18 ... / b) Grundsatz der ...

Georg Güroff

Rn. 258

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Eine einheitliche Erfassung der gesamten Betätigung ist nur noch dann geboten, wenn die Tätigkeiten sich gegenseitig bedingen und derart miteinander verflochten sind, dass sie sich gegenseitig unauflösbar bedingen, sodass der gesamte Betrieb nach der Verkehrsauffassung als einheitlicher Betrieb anzusehen ist (BFH BStBl II 1990, 507 betreffend Untrennbarkeit zwischen den vom Laborarzt selbst bearbeiteten und den von qualifizierten Mitarbeitern vorgenommenen Untersuchungen; hierzu jedoch s Rn 241, 241a; ferner BFH BStBl II 1970, 319; 1974, 553; 1978, 565; 1979, 236; 1979, 246; 1990, 534; 1991, 889; 1992, 353; 1994, 650; 1994, 864; 1995, 732; 2008, 54; BFH/NV 1995, 210; 1999, 465; Brandt, INF 2003, 57; Schoor, StBp 2000, 225).

Schuldet ein StPfl gegenüber seinem Auftraggeber einen einheitlichen Erfolg, ist die zur Durchführung dieses Auftrages erforderliche Tätigkeit regelmäßig einheitlich zu beurteilen (BFH BStBl II 1970, 319; 1993, 324; 1994, 864; 2004, 363; BFH/NV 1995, 210). Das ist insb der Fall, wenn mithilfe innerbetrieblicher Organisationseinheiten keine selbstständigen Leistungen am Markt angeboten werden (BFH BStBl II 1994, 352 betreffend Dentallabor eines Zahnarztes, welches ausschließlich Leistungen für dessen zahnärztliche Heilbehandlung erbrachte). Entsprechendes gilt, wenn wissenschaftliche, künstlerische oder schriftstellerische Tätigkeiten nur die notwendige Voraussetzung zur Erzielung des gewerblichen Erfolgs sind (vgl BFH BStBl III 1955, 225; 1965, 114 zum Pressefotografen; BFH BStBl II 1974, 383 zum Kameramann; BFH BStBl II 1978, 565 zum Werbeberater).

Beispiele:

Der Inhaber einer Fabrik zur Herstellung optischer Geräte und Instrumente ist gleichzeitig Professor für Physik an einer Technischen Universität. Bei seinen freiberuflichen wissenschaftlichen Arbeiten wertet er die Erfahrungen seines Fabrikationsbetriebs und umgekehrt aus. Beide Tätigkeiten sind für sich zu betrachten. Die eine ist gewerblich, die andere freiberuflich.
Der Inhaber eines gewerblichen Architekturbüros verwertet seine Erfahrungen durch Veröffentlichungen wissenschaftlicher Arbeiten. Von selbst ergänzen sich hier Wissenschaft und Praxis. Die schriftstellerische und wissenschaftliche Tätigkeit ist freiberuflich.
Ein Maschinenfabrikant ist gleichzeitig Erfinder. Er probiert seine Erfindungen in seinem eigenen Fabrikbetrieb aus und macht sich die dabei gesammelten Erfahrungen für weitere erfinderische Arbeiten zunutze. Auch hier wird man in der Erfindertätigkeit eine freiberufliche erblicken müssen.

Rn. 259

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Die Einordnung/Qualifikation der Tätigkeit bei der einheitlichen Erfassung bestimmt sich danach, durch welche Betätigung sie ihre Prägung erhält (BFH BStBl II 1984, 129; 2005, 362). Erbringt ein Betrieb ausschließlich gemischte Leistungen mit überwiegend gewerblichem Charakter, ist der Betrieb gleichfalls einheitlich als gewerblicher zu beurteilen (BFH BStBl II 1994, 864 betreffend einen Restaurationsbetrieb als Konglomerat wissenschaftlicher, handwerklicher und künstlerischer Elemente; BFH BFH/NV 1995, 210). Überwiegend freiberuflich ist zB eine Tätigkeit, wenn ein RA durch Beratung und Prozessführung für einen anderen, also in einer fremden Rechtsangelegenheit, tätig wird, selbst wenn das dieser Tätigkeit zugrunde liegende Vertragsverhältnis auch Elemente eines Geldgeschäfts enthält (BFH BStBl II 1982, 340; Weiteres zu berufsfremder Tätigkeit s Rn 324ff).

Rn. 260

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Der Maßstab für die Bestimmung der Prägung bei einer gemischten Tätigkeit wird in der Rspr des BFH nicht näher bestimmt. Hiernach kommt es weder auf den geschätzten Anteil der einzelnen Tätigkeitsarten am Umsatz oder Ertrag noch darauf an, welcher Teil der Gesamtleistung für den Vertragspartner im Vordergrund steht. Entscheidend ist das sich unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalles ergebende Gesamtbild (BFH BStBl II 1984, 129; 1991, 889; 1994, 864; 1997, 567; 2000, 625; 2002, 478; 2004, 363; 2009, 143). Die damit verbundene begriffliche Offenheit ist unbefriedigend, bedingt sie doch, dass subjektive und – häufig genug – wenig fachmännische und vordergründige Eindrücke und Einschätzungen die Entscheidungen tragen.

Entgegen Brandt in H/H/R, § 18 EStG Rz 77 (Februar 2020) sollten daher die Rechengrößen der Umsatz- oder Einkünfteanteile nicht grundsätzlich aufgegeben, sondern als Elemente iRd Gesamtwürdigung beachtlich sein (vgl BFH BStBl II 1979, 246, 248 betreffend Reiterhof mit teils gewerblichen, teils landw Tätigkeiten, zustimmend Hutter in Blümich, § 18 EStG Rz 68; ferner Kanzler, FR 1994, 110). Dagegen will Schick (s Schick, Die freien Berufe, 109/110; Schick, StRK-Anm EStG § 18 R 63) ebenfalls darauf abstellen, welche der beiden Tätigkeiten oder mehrere Teile einer Tätigkeit den Gesamteindruck prägt.