Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 17 ... / 2. Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit nach § 19 EStG

Rn. 31a

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Beteiligt sich ein ArbN kapitalmäßig an seinem ArbG, etwa im Rahmen einer Managementbeteiligung, kann diese Beteiligung eigenständige Erwerbsgrundlage sein, sodass im Falle einer Veräußerung der Beteiligung Einkünfte gemäß § 20 EStG oder – bei einer Beteiligung von mindestens 1 % – Einkünfte gemäß § 17 EStG erzielt werden. Andererseits kann die Beteiligung auch dem Arbeitsverhältnis zuzurechnen sein, womit insoweit Einkünfte gemäß § 19 EStG gegeben sind. Ob mit der Beteiligung Arbeitslohn oder eine eigenständige Erwerbsgrundlage vorliegt, richtet sich danach, ob Einkünfte "für" die Beschäftigung gewährt werden, also eine Gegenleistung für die Arbeitskraft darstellen oder die Zuwendung aufgrund anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen (Sonderrechtsbeziehungen) erfolgt (Stenzel, DStR 2018, 82, 85). Auch wenn – gerade bei erfolgreichen Investments – die FinVerw dem Vernehmen nach Veräußerungserlöse häufig zu Einkünften nach § 19 EStG qualifiziert, führt eine Beteiligung am ArbG im Regelfall zu Einkünften gemäß § 17 EStG oder § 20 EStG.

Der Veranlassungszusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis kann nur dann bejaht werden, wenn der ArbN, dem eine Beteiligung am Unternehmen des ArbG eingeräumt worden ist, einen Vorteil erhält, den ein fremder Dritter nicht erhalten hätte. Dies ist gegeben, wenn

• die Beteiligung entweder verbilligt erworben wurde (wobei dann bereits der verbilligte Erwerb Arbeitslohn darstellt (BFH vom 15.03.2018, VI R 8/16, BStBl II 2018, 865)),
• aus dieser eine nicht marktübliche, erhöhte Rendite oder
• ein nicht marktüblicher, erhöhter Veräußerungserlös erzielt wurde (FG BdW vom 09.05.2017, 5 K 3825/14, EFG 2017, 1880, rkr).

Eine Ausschlussmöglichkeit aus dem Gesellschaftsverhältnis bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses führt allein noch nicht dazu, dass ein Veräußerungserlös von Anteilen zu Einkünften gemäß § 19 EStG führt. Dies gilt selbst dann, wenn die zu zahlende Abfindung von der Art des Ausscheidens (good/bad leaver) aus dem Arbeitsverhältnis abhängt (BFH vom 04.10.2016, IX R 43/15, BStBl II 2017, 790).

Aufwendungen des ArbN und Gesellschafters können WK oder nachträgliche AK darstellen. Auch dies ist danach zu entscheiden, zu welcher Einkunftsart der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang besteht, s Rn 203.