Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / ef) Rechtsfolge

Rn. 1598

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Eine Veräußerung, Entnahme oder – jedenfalls nach Auffassung des BMF, s Rn 1593 – ein gleichgestellter Vorgang innerhalb der Behaltefrist führen dazu, dass rückwirkend, also auf den Realteilungszeitpunkt (dh der Zeitpunkt, in dem das wirtschaftliche Eigentum auf den ausscheidenden Realteiler übergegangen ist), anstelle des Buchwerts der gemeine Wert anzusetzen ist. Damit kommt es rückwirkend zur Aufdeckung der stillen Reserven noch innerhalb der Realteilungsmitunternehmerschaft, zu den unterschiedlichen Rechtsfolgen bei echter bzw unechter Realteilung s Rn 1339. Der Ansatz des gemeinen Wertes ist für den jeweiligen Übertragungsvorgang vorzunehmen, bezieht sich aber nur auf die entnommenen oder veräußerten Einzel-WG ("soweit") (FG SAnh v 11.04.2019, 1 K 1280/15, EFG 2020, 716). Es kommt nicht darauf an, ob diese ursprünglich auch als Einzel-WG im Rahmen der Realteilung übernommen wurden oder ob diese ursprünglich Bestandteil eines übernommenen Teilbetriebs waren.

Rn. 1599

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Der so entstehende Gewinn ist ein laufender, nicht nach §§ 16, 34 EStG begünstigter Gewinn (BMF v 19.12.2018, BStBl I 2019, 6 Tz 28). Eine Ausnahme besteht insoweit, als rückwirkend alle wesentlichen Betriebsgrundlagen aufgedeckt werden (BMF v 19.12.2018, BStBl I 2019, 6 Tz 28).

Hinweis:

Kommt es (unabhängig davon, ob ursprünglich geplant oder nicht) zu einem "schädlichen" Ereignis iSd § 16 Abs 3 S 3 EStG, ist zu prüfen, ob nicht alle wesentlichen Betriebsgrundlagen sogleich ebenfalls veräußert/entnommen werden sollten, um die Begünstigung der §§ 16, 34 EStG in Anspruch nehmen zu können. Es sollte jedenfalls vermieden werden, dass es nur deshalb zu einer vollständigen rückwirkenden Aufdeckung der stillen Reserven ohne Begünstigung kommt, weil einzelne Veräußerungsvorgänge erst nach Ablauf der Behaltefrist erfolgen (dazu auch Paus, DStZ 2006, 285).

Rn. 1600

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Entnahme bzw Veräußerung stellen ein rückwirkendes Ereignis iSd § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO dar (Schallmoser in Blümich, § 16 EStG Rz 413 (Juli 2019); BMF v 19.12.2018, BStBl I 2019, 6 Tz 28; Demuth, KÖSDI 2019, 21 402). Erfährt das FA erst nachträglich hiervon, kann es die Änderung des bestandskräftigen Steuerbescheids auf § 173 Abs 1 Nr 1 AO stützen (FG SAnh v 11.04.2019, 1 K 1280/15, EFG 2020, 716). Im Falle der Anwendung des § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO beginnt die Verzinsung nach § 233a Abs 2a AO abweichend von den allgemeinen Regeln erst 15 Monate nach Ablauf des Kj, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten ist.

Rn. 1601

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Der entstehende Aufdeckungsgewinn ist ein laufender, nicht nach §§ 16, 34 EStG begünstigter Gewinn, da es nicht zu einer zusammengeballten Aufdeckung der stillen Reserven kommt (BMF v 19.12.2018, BStBl I 2019, 6 Tz 28; Kulosa in H/H/R, § 16 EStG Rz 562 (November 2018); Potsch, KÖSDI 2013, 18 225). Zu Ausnahmen im Falle der rückwirkenden Aufdeckung aller stillen Reserven s Rn 1599. Anders als § 6 Abs 5 S 4 EStG sieht § 16 Abs 3 EStG nicht die Möglichkeit vor, die Aufdeckung der stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz für den übernehmenden Realteiler zu verhindern (Kulosa in H/H/R, § 16 EStG Rz 562 (November 2018); Pupeter in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, Anhang 10: Realteilung Rz 731 (Juli 2014)). Der Ansatz des gemeinen Wertes bezieht sich ausschließlich auf das veräußerte oder entnommene WG, der Buchwertansatz bei den übrigen WG bleibt unangetastet (BMF v 19.12.2018, BStBl I 2019, 6 Tz 28; Schallmoser in Blümich, § 16 EStG Rz 414 (Juli 2019); Rogall/Stangl, FR 2006, 345).

Rn. 1602

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Eine GewStPfl besteht für den Gewinn nicht, soweit er auf natürliche Personen als unmittelbar beteiligte Mitunternehmer entfällt (§ 7 S 2 GewStG; BMF v 19.12.2018, BStBl I 2019, 6 Tz 30; Graw in K/S/M, § 16 EStG Rz F91 (Dezember 2017); Kulosa in H/H/R, § 16 EStG Rz 562 (November 2018); Rogall/Stangl, FR 2006, 345).