Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 13a ... / 2. Gewillkürtes Betriebsvermögen

Rn. 354

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Während buchführende Gewerbetreibende auch WG, die nicht notwendiges BV sind, aber in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb stehen und ihn zu fördern bestimmt und geeignet sind, grundsätzlich willküren und damit in die Gewinnermittlung einbeziehen können, gilt dies für nicht buchführende LuF nicht gleichermaßen, weil bei Letzteren (ebenso wie bei Freiberuflern) bzgl des Umfangs des gewillkürten BV gewisse Einschränkungen zu beachten sind, die sich aus der Besonderheit der Einkunftsart ergeben (BFH vom 19.01.1982, BStBl II 1982, 526; BFH vom 28.10.1982, BStBl II 1983, 106; BFH vom 23.05.1991, BStBl II 1991, 798; BFH vom 28.07.1994, BFH/NV 1995, 288). Die Rspr begründet die Einschränkung der Möglichkeit, gewillkürtes BV zu bilden, mit dem in § 13 EStG gesetzlich umschriebenen Tätigkeitsbereich der LuF. Danach kann der in der Vermutung des § 344 Abs 1 HGB für die Einkünfte aus Gewerbebetrieb zum Ausdruck kommende umfassende betriebliche Bereich des Handelsgewerbes nicht auf den Bereich der LuF übertragen werden. Diese Einschränkung ist auch steuerlich zu beachten.

Rn. 355

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Dem folgend können in der LuF idR nur die WG gewillkürtes BV sein, deren Nutzung in der Landwirtschaft möglich ist; dies ist im Regelfall nur landwirtschaftlich genutzter Grund und Boden. WG, die dem Betrieb der LuF wesensfremd sind und bei denen eine eindeutige sachliche Beziehung zum Betrieb fehlt, sind kein BV (BFH vom 28.10.1982, BStBl II 1983, 106). Fehlt es danach von der Sache her an der inneren Verknüpfung der WG mit dem luf Betrieb, kann im Wege der Willkürung von BV der Bereich der Einkünfte aus LuF nicht verändert werden (BFH vom 28.07.1994, BFH/NV 1995, 288). Demzufolge kann ein hinzuerworbenes Grundstück nicht gewillkürtes BV eines luf Betriebes sein, wenn es der StPfl von Anfang an nicht für landwirtschaftliche Zwecke bestimmt hat (zB bei Erwerb eines Grundstücks zwecks Errichtung eines Mietwohnhauses, BFH vom 28.07.1994, aaO, bzw bei Erwerb eines Mietwohnhauses, BFH vom 15.04.1981, BStBl II 1981, 618).

Rn. 356

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Gleichermaßen kann als gewillkürtes BV nicht ausgewiesen werden ein Bodenschatz, der einem Dritten zur Ausbeute überlassen ist (BFH vom 28.10.1982, BStBl II 1983, 106; BFH vom 24.01.2008, BFH/NV 2008, 1229) sowie nach dem 31.12.1986 errichtete oder gemäß § 52 Abs 15 EStG aF (steuerfrei) in das PV überführte eigengenutzte Wohnungen bzw Altenteilerwohnungen sowie unentgeltlich zur Nutzung überlassene Wohnungen als auch dauerhaft zur unentgeltlichen Nutzung überlassene andere WG.

Rn. 357

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Die höchstrichterliche Rspr lässt hinsichtlich einer Willkürung im luf Bereich die entfernte Möglichkeit einer Verpfändung eines erworbenen Grundstücks für betriebliche Zwecke ebenso wenig ausreichen wie die Verwendung evtl Veräußerungserlöse oder Mieteinnahmen im luf Bereich. Beide Merkmale können die fehlende objektive Eignung des WG zum Zwecke der LuF aufgrund seiner Beschaffenheit nicht ersetzen

Rn. 358

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Eine weitere – und so nur für den Bereich der LuF geltende – Einschränkung ergibt sich daraus, dass als gewillkürtes BV nur jene WG behandelt werden können, welche zum jeweiligen Betrieb des Landwirts gehören (sog Betriebszugehörigkeit iSd § 160 BewG). Danach kann selbst hinzuerworbener landwirtschaftlich genutzter Grund und Boden (der als solcher an sich grundsätzlich die Voraussetzungen des gewillkürten BV erfüllt) dann nicht gewillkürt werden, wenn er wegen der weiten räumlichen Entfernung nicht von der Hofstelle des Betriebs aus bewirtschaftet werden kann (BFH v 10.04.1997, BFH/NV 1997, 749); wegen der Frage, wann diese räumliche Verbindung nicht mehr angenommen werden kann, s § 13 Rn 29 (Mitterpleininger).

Rn. 359

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Bei der Gewinnermittlung nach § 13a EStG (sowie gleichermaßen bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG bzw Gewinnschätzung nach § 162 AO) war es bislang nicht möglich, gewillkürtes BV zu bilden (R 13 Abs 16 EStR 2003; BFH v 13.03.1964, BStBl III 1964, 455; BFH v 07.10.1982, BStBl II 1983, 101; BFH v 23.05.1991, BStBl II 1991, 798 mwN). Die Beschränkung der Bildung gewillkürten BV auf lediglich buchführende LuF wurde in der Rspr damit begründet, dass gewillkürtes BV nur mittels einer Einlage gebildet werden könne, welche aus Nachweisgründen grundsätzlich eine Buchung innerhalb einer Buchführung voraussetze (BFH v 23.10.1990, BStBl II 1991, 401).

Rn. 360

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Mit BFH v 02.10.2003, BStBl II 2004, 985 hat der BFH nunmehr seine frühere anderslautende Rspr aufgegeben und es aus Gründen der Besteuerungs- und Totalgewinngleichheit zugelassen, dass – vorausgesetzt, das WG wird nicht nur geringfügig betrieblich genutzt – ein gemischt genutztes WG auch bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG – dem gewillkürten BV zugewiesen werden kann, sofern die Zuordnungsentscheidung des StPfl in unmissverständlicher Weise durch entsprechende, zeitna...