Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 13 ... / B. Abgrenzung

1. Abgrenzungsregeln

a) Bedeutung der Abgrenzung für die Besteuerung

Rn. 140

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Ein immer wiederkehrendes Problem der luf Ertragsbesteuerung ist das Überschreiten der Grenze zwischen luf und gewerblichen Einkünften. Gerade im Zeitalter der (zur Einkommenssicherung der LuF erwünschten) verstärkten überbetrieblichen Nutzung eigenen BV (mit und ohne gleichzeitig erbrachten Dienstleistungen) für Dritte tritt dieses Problem immer mehr in den Vordergrund, bringt doch die Annahme einer Gewerblichkeit einer bestimmten Betätigung des LuF für diesen idR einschneidende steuerliche Nachteile mit sich,

• zB bei der ESt: Wegfall der Freibeträge nach § 13 Abs 3 EStG sowie des § 14a Abs 4 EStG sowie der – letzmals für den VZ 2000 gewährten – Steuerermäßigung nach § 34e EStG, Gewinnpauschalierung nach § 13a EStG nur bei Einkünften aus LuF; bei Tierzucht- oder Tierhaltungsbetrieben zusätzlich das Verbot des Verlustausgleichs nach § 15 Abs 4 EStG, Tarifermäßigung nach § 32c EStG;
• bei der USt: Entfall der Pauschalbesteuerung nach § 24 UStG; bei der LSt: Wegfall der geringeren pauschalen LSt für Aushilfskräfte;
• bei der ErbSt: Ansatz der Tierbestände sowie der Wirtschaftsgebäude mit den Bilanzwerten bzw den nach §§ 139ff BewG ermittelten Grundbesitzwerten, während diese bei Bestehen einer LuF sämtlich mit dem nach § 142 BewG zu ermittelnden Betriebswert abgegolten sind usw,

denen kaum adäquate Vorteile gegenüberstehen. Hinsichtlich einer evtl gewerbesteuerlichen Belastung ist allerdings darauf hinzuweisen, dass die erstmals für den VZ 2001 geltende Steuerermäßigung nach § 35 EStG durch Anrechnung der GewSt auf die tarifliche ESt im Idealfall zu einer vollständigen Entlastung der gezahlten GewSt führt. Gleichwohl dürfte eine Gewerblichkeit regelmäßig ungünstig sein, weil insb auch im nichtsteuerlichen Bereich viele Vergünstigungen davon abhängig sind, dass es sich bei den bezogenen Einkünften um solche aus LuF handelt (zB bei den Beiträgen zur LAK und LKK).

Im Hinblick auf den stetigen Wandel der LuF weg von der reinen Urproduktion (Sicherstellung der Ernährung) hin zur Verwendung von betrieblichen WG für landwirtschaftsfremde Zwecke und dem gleichzeitigen Erbringen an sich nichtlandwirtschaftlicher Dienstleistungen ist es aus Sicht der FinVerw erforderlich geworden, neue Abgrenzungsmerkmale aufzustellen. Dies ist erfolgt mit BMF v 31.10.1995, BStBl I 1995, 703; ergänzt und (vorläufig) abgeschlossen wurde dieses Unterfangen mit dem R 135 EStR 1996 (s R 135 EStR 2003 und s R 15.5 EStR 2008); dieser übernahm bislang bewährte Grundsätze, lies an sich Überflüssiges weg und ergänzte und vervollständigte die Abgrenzung bezüglich neuer, bislang nicht bekannter Sachverhalte.

Während der BFH die von der FinVerw in R 15.5 EStR 2008 getroffenen Abgrenzungsmerkmale hinsichtlich des Bereichs der Dienstleistungen – Abs 9 u 10 – bestätigte (zuletzt mit Urteil BFH v 14.12.2006, BStBl II 2007, 516) und die dort festgelegten Grenzen im Hinblick auf die zu fordernde Wettbewerbsneutralität nicht nur als Nichtbeanstandungsgrenzen ansah, sondern ihnen darüber hinaus eine materiell-rechtliche Bedeutung zusprach, lehnte er die in den Absätzen 5 und 6 EStR 2008 getroffenen Regelungen für Handelsaktivitäten (Vermarktung von eigenen und fremden Produkten in sog Hofläden bzw Handelsgeschäften und Marktständen) ab (BFH v 25.03.2009, BStBl II 2010, 113). Die FinVerw hat auf die BFH-Rspr reagiert und mit zwei Erlassen v 15.12.2011 (BStBl I 2011, 1213 und BStBl I 2011, 1217) die neuen Kriterien zur Abgrenzung des luf Vermögens vom BV geregelt, welche durch BMF v 19.12.2011, BStBl I 2011, 1249 für ertragsteuerliche Zwecke entsprechend gelten. In den EStR 2012 wurde R 15.5 EStR entsprechend den Erlassen angepasst.

b) Zu beurteilende Sachverhalte

Rn. 140a

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Für die Frage, welche Betätigungen eines Land- und Forstwirts im Einzelnen den Einkünften aus LuF bzw aus Gewerbebetrieb zuzuordnen sind, ist zunächst einmal zu untersuchen, was überhaupt eine LuF im ertragsteuerlichen Sinn kennzeichnet. Erst wenn man sich hierüber Klarheit verschafft hat, kann entschieden werden, welche Betätigungen eines Land- und Forstwirts entweder der einen oder der anderen Einkunftsart zugerechnet werden können. Um danach also einen Sachverhalt von einem anderen abgrenzen zu können, bedarf es einer möglichst genauen Beschreibung der zu beurteilenden Sachverhalte. Diese Beschreibung muss dann bei der Unterscheidung zwischen Landwirtschaft und Gewerbe an der jeweiligen Tätigkeit ausgerichtet werden (BFH v 21.03.1995, BStBl II 1995, 732).

c) Definition der Einkünfte aus LuF

Rn. 140b

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Im Gegensatz zum Begriff des Gewerbebetriebs, der nach § 2 Abs 1 GewStG iVm § 1 GewStDV und nach § 15 Abs 2 EStG über die Betätigung des Gewerbetreibenden definiert ist, hat der Gesetzgeber eine solche Begriffsbestimmung für den Bereich der LuF nicht vorgenommen; die einzelnen luf Tätigkeiten sind in § 13 EStG lediglich beispielhaft aufgeführt. Eine abschließende gesetzliche Definition dahingehend, was einen Betrieb der LuF ausmacht, erscheint wegen des ständig fortschreitenden Wan...