Kohlmann, Steuerstrafrecht, AO § 392 Verteidigung / cc) Herrühren des Tatobjekts

Rz. 721

^{[Autor/Stand]} Aus der Vortat muss das Tatobjekt herrühren. Als Tatobjekte kommen jegliche "Gegenstände" mit Vermögenswert in Betracht. Also nicht nur Geld, Grundstücke, Edelmetalle/Steine, Wertpapiere, sondern bspw. auch Forderungen, insb. Bankguthaben/Giralgeld^[2] usw.

Rz. 722

^{[Autor/Stand]} Diese Gegenstände müssen auch aus der Vortat "herrühren". Herrühren setzt Kausalität voraus. Die Existenz des Gegenstands in der Vermögenssphäre des Vortäters oder eines Dritten muss ihre Ursache in der Vortat haben.^[4] Wegen der Unendlichkeit der Kausalketten bezieht sie alle Gegenstände in den § 261 StPO ein, die an die Stelle des unmittelbar aus der Vortat erlangten Gegenstands oder eines ihn bereits ersetzenden Gegenstands (Surrogat) treten. Wegen der Gleichwertigkeit aller Kausalfaktoren erfasst sie zudem auch Gegenstände, deren Vermögenswert nicht ausschließlich auf der Vortat beruht, sondern auf der Vermischung, Vermengung oder Verbindung mit anderen Vermögenswerten oder auf Verarbeitung.^[5] So wird auch der Teil des Kontos erfasst, der aus einer legalen Erwerbsquelle stammt; dies laut BGH^[6] jedenfalls, wenn der "Anteil bei wirtschaftlicher Betrachtung nicht völlig unerheblich ist". Diese völlige Unerheblichkeit sei bereits bei einem – im Fall festgestellten – Anteil "des Zuflusses aus deliktischen Quellen [von nur] 5,9 %" nicht zu bejahen. Begrenzungsversuche der Literatur^[7] haben sich bislang nicht durchsetzen können, zumal der Gesetzgeber sich bewusst für den weiten Begriff des "Herrührens" entschieden hat, um Ketten von Verwertungshandlungen zu erfassen.^[8] Auch der Gegenstand ist bemakelt, der – in den Grenzen des Abs. 6 (Gedanke: Der gutgläubige Erwerb eines Dritten unterbricht die Kette) – unter Beibehaltung des Werts nach mehreren oder komplexen Transaktionen ("Waschvorgängen") an die Stelle des ursprünglich mittels einer Straftat erworbenen Gegenstandes getreten ist.^[9]

Rz. 723

^{[Autor/Stand]} Tatobjekt des § 261 StGB kann also auch ein Surrogat sein, das der Vortäter gegen den ursprünglich erlangten Vermögenswert eingetauscht hat. Die bloße Tatsache, dass das Honorar nicht unmittelbar aus einer Straftat stammt oder – nachdem es über mehrere Konten gelaufen ist – unbar gezahlt wird, genügt allein nicht, um die Bemakelung aufzuheben.

Rz. 724

^{[Autor/Stand]} Wendet man nun diese Kriterien auf die Steuerhinterziehung an, so spricht zunächst nichts gegen die Honorarentgegennahme. Sofern sich die Hinterziehung nicht auf eine Steuererstattung oder -vergütung (insb. Vorsteuervergütung) bezieht (die illegale Steuererstattung oder Steuervergütung rührt ohne weiteres aus der falschen Steuererklärung her), stammt die beim Hinterzieher vorhandene Liquidität nicht aus der – z.B. – Hinterziehung der Einkommensteuer. Seine Liquidität rührt daher, dass er – unterstellt – legale Einnahmen erwirtschaftet hat. Das dem Steuerhinterzieher zur Verfügung stehende Geld rührt nicht aus seiner dem Verdienen ja erst nachgelagerten falschen Steuererklärung (= Vortat).^[12] Seine Liquidität war schon vor der Steuerhinterziehung vorhanden, er war nur nicht bereit, von seinem legal erwirtschafteten Geld einen Teil dem Fiskus abzugeben.

Rz. 725

^{[Autor/Stand]} Um die als solche empfundene Strafbarkeitslücke zu schließen, hat der Gesetzgeber für Fälle der Steuerhinterziehung eine Sonderregelung geschaffen: Laut Anordnung des § 261 Abs. 1 Satz 3 StGB sind auch nach § 370 AO ersparte Aufwendungen taugliche Tatgegenstände. Da Abs. 1 Satz 3 nur § 370 AO nennt, sind durch andere Delikte (z.B. §§ 263, 326 StGB) und insb. andere Steuerstraftaten (§§ 373, 374 AO) ersparte Aufwendungen nicht erfasst.

Rz. 726

^{[Autor/Stand]} Damit ist die ersparte Steuer, die sich noch beim Hinterzieher befindet, tauglicher Tatgegenstand. Unbeantwortet ist hingegen die Frage, wo sich diese ersparte Steuer finden lässt, wie man diese in die Hand nehmen und durch Weiterverwendung waschen kann? So sind bei einem schwarz geführten Konto die eingezahlten Gelder – selbst wenn unversteuert – als solche nicht in voller Höhe bemakelt. Gleiches gilt für die Zinsen, die grds. legal erwirtschaftet werden. Bemakelt ist zunächst nur der Steueranteil, z.B. 1/3. Was ist mit den restlichen 2/3? Sind diese aufgrund der Vermischung bemakelt (Rz. 722)? Ist "nur" der Kontobestand bemakelt? Die bemakelte ersparte Aufwendung besteht aus einer Steuerforderungen gegen den Schuldner. Diese Steuerforderung richtet sich aber nicht gegen das Konto sondern gegen das Gesamtvermögen des Hinterziehers. Infolgedessen wäre auch nicht das Konto sondern das Gesamtvermögen bemakelt, denn in diesem hat sich die ersparte Steuerschuld mit dem sonstigen Vermögen zum Gesamtvermögen vermischt. Diese Konsequenz sieht Fischer^[15] und hält die Regelung daher für nicht schuldangemessen. Darüber hinaus sieht Fischer keine Möglichkeit, wie man an ersparten Aufwendungen, die ununterscheidbarer Teil des Gesamtvermögens geworden sind, eine Geldwäschehandlung soll vollziehen können. In gleicher Weise meint Altenhain,^[16] ...