Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 3.3.4.3 Abzugsfähige Konzerndienstleistungen

Tz. 464

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Management-Serviceleistungen unterliegen auf der Ebene des Dienstleistungsempfängers einer doppelten Prüfung. Zum einen ist zu untersuchen bzw darzulegen, dass die Kosten nahezu ausschl im Interesse des Leistungsempfängers angefallen sind, und zum anderen ist zu untersuchen, ob ein angemessenes Entgelt für den erhaltenen Vorteil/Nutzen in Rechnung gestellt worden ist. Hierbei ist insbes auch darzustellen, dass die entspr Dienstleistung sowohl abgrenzbar ist und auch einen messbaren Nutzen für die TG bringt (s Rn 6.2.2 der Verw-Grds 1983). Dieser Nutzen kann in einer vorteilhaften Leistung oder dem Ersparnis eigener Kosten bestehen. Es ist ein sog "Benefit-Test" durchzuführen, dh iRd Angemessenheitsdokumentation ist der erwartete Vorteil (zum Zeitpunkt des Abschlusses des Vertrages) darzulegen.

Abrechenbare "Management -Serviceleistungen" können in vielen Bereichen auftreten. Zur Abgrenzung können neben den OECD-Guidelines sowie den Verw-Grds 1983 auch die Grundsätze der Anwendung des § 3c EStG (bis 2003) entspr herangezogen werden. Kosten der Verwaltung der Beteiligung sind grds den Bezügen iSd § 8b Abs 1 KStG zuzuordnen. Bei Gesellschaften mit reiner Holdingfunktion sind alle Kosten grds nicht weiterbelastbare Ausgaben.

Soweit von einer Holdinggesellschaft allerdings Koordinations- und Dienstleistungen an nachgeordnete Gesellschaften erbracht werden, sind damit zusammenhängende Kosten von der Beteiligungsverwaltung abzugrenzen und uneingeschr abzf. Maßgebend hierfür ist, in welchem Umfang für die Beteiligungsunternehmen Dienstleistungen erbracht wurden, dh Leistungen, die eindeutig abgrenzbar und messbar sind und im Interesse der empfangenden Gesellschaft erbracht werden.

Kosten, die sowohl mit der Verwaltung der Beteiligung als auch mit der Erbringung von Koordinations- und Dienstleistungen zusammenhängen, sind anteilig zuzuordnen. Werden Kosten, die funktional mit erbrachten Dienstleistungen zusammenhängen, für die ein Fremder ein separates Entgelt verlangen würde, nicht weiterberechnet, ist davon auszugehen, dass dies dazu dienen soll, höhere Dividendenerträge zu erzielen. Die Kosten stehen dann vorrangig in Zusammenhang mit der Beteiligung und sind deshalb nicht umlegbar.

Zu den wichtigsten Kostenblöcken gehören:

3.3.4.3.1 Dienstleistungen der Finanzabteilung (Accounting, Tax, Controlling, Reporting, Treasury)

3.3.4.3.1.1 Steuerberatung

Tz. 465

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Die Frage des Vorliegens von vGA durch unangemessen niedrige Entgelte bei Dienstleistungen im Konzern (hier: St-Beratung im Konzern) hatte der BFH (s Urt des BFH v 23.06.1993, BStBl II, 801) zu entscheiden.

Die X-GmbH (Klägerin) betrieb die St-Beratung für alle zu einem Konzern gehörenden Gesellschaften. Alleinige Gesellschafterin der X-GmbH war im Streitjahr die Konzernspitze X-AG. Schriftliche Honorarvereinbarungen bestanden nicht. Die X-GmbH erhob für das Streitjahr von der X-AG und zwei SchwGes eine Kostenumlage. Wegen eines nicht erhobenen Gewinnaufschlags nahm das FA eine vGA an. Es schätzte den fehlenden Gewinnaufschlag auf 135 % der Personalkosten.

Der BFH bestätigte – streng iRd innerstaatlichen Rspr – die vGA zunächst im Grundsatz. Die X-GmbH habe an SchwGes St-Beratungsleistungen erbracht, ohne die dafür übliche Vergütung zu fordern. Darin liege eine verhinderte Vermögensmehrung. Der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter hätte nicht nur die Personalkosten umgelegt.

Der I. Senat des BFH befasste sich im vorstehenden Urt auch mit der Anwendbarkeit der Verw-Grds auf den Streitfall. Die X-GmbH könne sich nicht auf die darin vorgesehene gewinnlose Konzernumlage berufen (Rn 7.1.6 der Verw-Grds 1983). Es ist bereits zweifelhaft, ob eine St-Beratungstätigkeit noch als verwaltungsbezogene Leistung iSd Rn 6.2, 7.1 der Verw-Grds zu beurteilen sei. Jedenfalls fehle es an dem Merkmal, dass die St-Beratungstätigkeit nur zusammengefasst bewertet werden könne. Vielmehr würden St-Beratungsleistungen grds einzeln abgerechnet.

Das Urt lässt damit auch erkennen, dass der BFH auch bei zusammengefasst zu bewertenden Leistungen einen Gewinnaufschlag fordern wird (s Brenner, KFR 1993, 335).

Soweit durch Abrechnung von Dienstleistungen gegenüber Beteiligungsunternehmen die Kosten umgelegt werden, die die stlichen Angelegenheiten der Holding betreffen, sind die Ausgaben grds nabzf. Die Abgrenzung hat grds auf der Basis der Betrachtung bei der Beteiligungsgesellschaft zu erfolgen, dh ob bei ihr ein vergleichbarer Fremdaufwand anfällt. Dies bereitet Probleme, wenn durch StR-Änderungen im Staat der Beteiligungsgesellschaft "Folgeberatungskosten" bei der MG anfallen.

Beispiel:

In einem internationalen Konzern erfordert die stliche Neuregelung des § 8a KStG nicht nur Beratungsbedarf bei der dt TG sondern verursacht auch Folge- und Anpassungsprüfungen bei der US-MG. Die Abrechnung der StB-Gesellschaft weist einen Kostenanteil von 80 000 EUR für die TG und 20 000 EUR (ermittelt nach Zeitaufwand) aus. Es wird die Auff vertreten, dass nach dem Veranlassungsprinzip (Ursache: Rechtsänderung in D) sämtliche Kosten der TG zu belasten sind.

Lösung:

Dem kann ni...