Frotscher/Geurts, EStG § 7 Absetzung für Abnutzung oder ... / 11 AfA nach Maßgabe der ...

Prof. Dr. Georg Schnitter

Rz. 317

Der Stpfl. kann nach § 7 Abs. 1 S. 6 EStG bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, bei denen es wirtschaftlich begründet ist, statt der linearen AfA die AfA nach Maßgabe der Leistung des Wirtschaftsguts vornehmen. Voraussetzung ist, dass er den auf das einzelne Jahr entfallenden Umfang der Leistung nachweist.

Rz. 318

Die Leistungs-AfA ist ein Fall der linearen AfA. Sie kommt nur dann in Betracht, wenn zugleich die Voraussetzungen für eine AfA nach § 7 Abs. 1 S. 1 und 2 EStG erfüllt sind.^{^[1]} Bei der Leistungs-AfA steht der technische Verschleiß des Wirtschaftsguts im Vordergrund. Abgestellt werden kann aber auch auf den wirtschaftlichen Verschleiß.^{^[2]} Andere Ursachen einer betriebsbedingten Wertminderung, z. B. technisches oder wirtschaftliches Überholtsein, dürfen bei dem jeweiligen Wirtschaftsgut keine entscheidende Bedeutung haben.^{^[3]} Wirtschaftlich zweckmäßig ist die Leistungs-AfA insbesondere dann, wenn die Abnutzung des Wirtschaftsguts in den einzelnen Jahren erheblich schwankt. Der Fall kann dies z. B. sein, wenn ein- und mehrschichtige Nutzung miteinander wechseln. Die Leistungs-AfA ist in der Praxis von geringer Bedeutung. Ursache ist zum einen der erhebliche Dokumentations- und Berechnungsaufwand. Zum anderen ist vielfach der Abschreibungsverlauf der Leistungs-AfA verglichen mit der linearen AfA weniger vorteilhaft.

Rz. 319

Die Leistungs-AfA steht gleichrangig neben der linearen AfA nach § 7 Abs. 1 S. 1 und 2 EStG und der degressiven AfA nach § 7 Abs. 2 EStG.^{^[4]} Der Stpfl. hat insoweit ein Wahlrecht. Dieses kann bei mehreren Beteiligten nur einheitlich ausgeübt werden.^{^[5]} Die Leistungs-AfA kommt nur bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens in Betracht. Sie gilt damit auch bei Betriebsvorrichtungen.^{^[6]} Bei Gebäuden und immateriellen Wirtschaftsgütern scheidet sie aus.^{^[7]} Von daher sind z. B. Fernsehrechte – hierbei handelt es sich um immaterielle Wirtschaftsgüter – nicht nach § 7 Abs. 1 S. 6 EStG abschreibbar.^{^[8]}

Rz. 320

Die Leistungs-AfA ist zulässig nur bei den Gewinneinkünften, nicht aber bei den Überschusseinkünften.^{^[9]} Zwar verweist § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 7 EStG uneingeschränkt auf die Regelung in § 7 EStG. Geltung kann dieser Verweis aber nur insoweit haben, als auch die Voraussetzungen des § 7 EStG vorliegen. Daran fehlt es aber, da § 7 Abs. 1 S. 6 EStG nach seinem ausdrücklichen Wortlaut nur für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens gilt.

Rz. 321

Ein Wechsel von der Leistungs-AfA zur AfA nach § 7 Abs. 1 S. 1 und 2 EStG und umgekehrt ist zulässig. Er darf allerdings nicht willkürlich sein. Unzulässig ist dagegen ein Wechsel von der Leistungs-AfA zur degressiven AfA und umgekehrt. Dies folgt aus § 7 Abs. 3 S. 1 und 3 EStG. Ein Wechsel ist nicht erforderlich, wenn die wirtschaftlichen Gründe für die Leistungs-AfA entfallen, sofern die Wahl der Leistungs-AfA wirtschaftlich begründet war.^{^[10]} Eine AfaA nach § 7 Abs. 1 S. 7 EStG ist auch bei einem nach § 7 Abs. 1 S. 6 EStG abzuschreibenden Wirtschaftsgut zulässig.^{^[11]} Kommt es im Rahmen der Leistungs-AfA nach § 7 Abs. 1 S. 6 EStG in einem Jahr nicht zu einer Leistungsabgabe des Wirtschaftsguts, beträgt die Leistungs-AfA in diesem Jahr 0 EUR.^{^[12]} Da dies dem Wesen der Leistungs-AfA entspricht, besteht auch keine Verpflichtung, in diesem Jahr die AfA-Methode zu wechseln.

Rz. 322

Die Vornahme der Leistungs-AfA muss wirtschaftlich begründet sein. AfA nach Maßgabe der Leistung kann bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens vorgenommen werden, deren Leistung grundsätzlich erheblich schwankt und deren Verschleiß dementsprechend wesentliche Unterschiede aufweist. Leistung i. d. S. ist aber auch die reine Betriebszeit. Folglich kann die Leistungs-AfA nicht nur an Leistungs-, sondern auch an Zeiteinheiten ausgerichtet werden.^{^[13]} Allerdings kann der Stpfl. die AfA nach Maßgabe der Leistung auch dann in Anspruch nehmen, wenn sich die Leistungs- und Zeiteinheiten, nach denen sie sich bemisst, in den einzelnen Jahren tatsächlich nicht wesentlich unterscheiden.^{^[14]} In diesem Zusammenhang ist es m. E. auch unschädlich, wenn der, der linearen AfA zugrunde liegende und der für die Höhe der Leistungs-AfA maßgebliche Erfahrungssatz übereinstimmen.

Rz. 323

Des Weiteren muss der auf das einzelne Wirtschaftsjahr entfallende Umfang der Leistung für das einzelne Jahr nachgewiesen werden. Der Nachweis kann z. B. bei einer Maschine durch ein die Anzahl der Arbeitsvorgänge registrierendes Zählwerk, also einen Betriebsstundenzähler, oder bei einem Kfz durch den Kilometerzähler geführt werden. Berücksichtigung finden können im Rahmen der Nachweiserbringung auch mittelbare Tatsachen oder Erfahrungsgrundsätze. An den Nachweis sind strenge Anforderungen zu stellen, um eine missbräuchliche Überschreitung der in § 7 Abs. 1 S. 1 und 2 bzw. Abs. 2 EStG für die jährliche AfA gezogenen Höchstgrenzen zu verhindern. Darlegungen zur Plausibilität reichen nicht aus.^{^[15]} Die Beweislast insoweit trägt der Stpfl.