Frotscher/Geurts, EStG § 3c Anteilige Abzüge / 2.5.1 Hintergrund der Regelung

Rz. 52

Umstritten war die Frage, ob Teilwertabschreibungen auf betriebliche Darlehensforderungen dem Abzugsverbot des § 3c Abs. 2 S. 1 EStG unterfallen. Die Finanzverwaltung^[1] war der Auffassung, dass § 3c Abs. 2 S. 1 EStG auf Teilwertabschreibungen anwendbar sei, wenn die Darlehensüberlassung zu nicht fremdüblichen Konditionen erfolge. Denn dann stehe das Darlehen mit nach § 3 Nr. 40 EStG teilweise steuerfreien Beteiligungserträgen in einem wirtschaftlichen Zusammenhang. A. A. war die Rspr. der Finanzgerichte^[2] und die überwiegende Auffassung in der Literatur^[3], nach der es an einem solchen Zusammenhang fehle.

Rz. 53

Der BFH^[4] hat sich der letzteren Auffassung angeschlossen. Er hat einen wirtschaftlichen Zusammenhang des Aufwands aus Teilwertabschreibungen auf Gesellschafterdarlehen mit Beteiligungserträgen – unabhängig von der Frage der Fremdüblichkeit der Darlehensüberlassung und einer etwaigen Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis – abgelehnt. Solche Substanzverluste beträfen allein das Wirtschaftsgut Darlehensforderung und nicht die Beteiligung. Es sei nicht erkennbar, dass bei Substanzverlusten zukünftige Beteiligungserträge angestrebt werden. Gleiches gelte für Substanzverluste aufgrund eines Verzichts auf den nicht mehr werthaltigen Teil einer Darlehensforderung.

Rz. 54

Nach Auffassung des Gesetzgebers widerspricht die Auslegung des BFH den Wertungen des Gesetzgebers zum Teileinkünfteverfahren.^[5] Er hat mit dem G. zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 22.12.2014^[6] – dem Vorbild der Regelungen in § 8b Abs. 3 S. 4 und 6 bis 8 KStG folgend – den Anwendungsbereich des § 3c Abs. 2 S. 1 EStG auf die Fälle der Substanzverluste von Darlehensforderungen, die zu aus gesellschaftsrechtlichen Gründen nicht fremdüblichen Konditionen überlassen werden, ausgedehnt. Denn dann stehe das Darlehen zumindest in einem mittelbaren Zusammenhang mit Beteiligungserträgen.^[7]

Die Neuregelung des § 3c Abs. 2 S. 2 bis 5 EStG ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2014 beginnen.^[8] Für die Zeiträume davor ist die Finanzverwaltung grundsätzlich der oben dargestellten Rspr. des BFH gefolgt.^[9]

[1] BMF v. 8.11.2010, IV C 6 – S 2128/07/10001, BStBl I 2010, 1292, aufgehoben durch BMF v. 23.10.2013, IV C 6 – S 2128/07/10001, BStBl I 2013, 1269.

[2] Z. B. FG Berlin-Brandenburg v. 20.1.2010, 2 K 1424/06, EFG 2010, 1112, Haufe-Index 2320282.

[3] Förster, Stbg 2010, 199, 206f.; a. A. Desens, in H/H/R, EStG/KStG, § 3c EStG Rz. 62.

[4] BFH v. 18.4.2012, X R 5/10, BFH/NV 2012, 1358, BStBl II 2013, 785; BFH v. 18.4.2012, X R 7/10, BFH/NV 2012, 1363, BStBl II 2013, 791; BFH v. 11.10.2012, IV R 45/10, BFH/NV 2013, 518; zur Rechtslage bis 31.12.2014: BMF v. 23.10.2013, IV C 6 – S 2128/07/10001, BStB I 20213, 1269; für Wirtschaftsjahre ab 1.1.2015: OFD Frankfurt/M. v. 27.9.2018, S 2128 A – 007 – St 213.

[5] So die Gesetzesbegründung in BT-Drs. 18/3017, 38.

[6] BGBl I 2014, 2417.

[7] So die Gesetzesbegründung in BT-Drs. 18/3017, 38.

[8] Art. 4 Nr. 4 Buchst. b ZKAnpG; § 52 Abs. 5 S. 2 EStG.

[9] BMF v. 23.10.2013, IV C 6 – S 2128/07/10001, BStBl I 2013, 1269; Happe, SteuK 2014, 159.