Frotscher/Drüen, UmwStG 2002, UmwStG § 25 Entsprechende ... / 1 Inhalt und Zweck von § 25 UmwStG

Rz. 1

Im Falle des Formwechsels einer Personen- in eine Kapitalgesellschaft i.S. von § 190 UmwG gelten nach § 25 Satz 1 UmwStG die §§ 20 bis 23 UmwStG entsprechend. § 25 UmwStG eröffnet den Gesellschaftern ein Gestaltungswahlrecht — neben § 20 UmwStG — zur Umwandlung ihrer Personen- in eine Kapitalgesellschaft: Sie können entweder ihre Mitunternehmeranteile nach § 20 UmwStG in die Kapitalgesellschaft einbringen oder die Personengesellschaft formwechselnd nach § 190 UmwG und § 25 UmwStG in eine Kapitalgesellschaft umwandeln. Die Einbringung der Mitunternehmeranteile ist ein tauschähnlicher Vorgang. Die übernehmende Kapitalgesellschaft gewährt den einbringenden Gesellschaftern als Gegenleistung für die eingebrachten Mitunternehmeranteile neue Gesellschaftsanteile. Beim Formwechsel nach § 190 UmwG hingegen bleibt ein und derselbe Rechtsträger trotz Formwechsels identisch ohne einen Vermögensübergang. Der formwechselnde Rechtsträger erhält durch den Formwechsel nach § 190 Abs. 1 UmwG lediglich ein neues Rechtskleid. Steuerlich fingiert § 25 UmwStG jedoch auch für den Formwechsel einen Wechsel des Steuersubjekts und einen Vermögensübergang von der Personen- auf die Kapitalgesellschaft. Zu diesem Zweck enthält § 25 Satz 1 UmwStG eine Rechtsgrund- und Rechtsfolgenverweisung auf die §§ 20ff. UmwStG, aus denen sich die steuerlichen Voraussetzungen und Rechtsfolgen eines Formwechsels ergeben.

Rz. 2

Die übertragende Personengesellschaft hat nach § 25 Satz 2 UmwStG eine Steuerbilanz auf den steuerlichen Übertragungsstichtag aufzustellen. Denn damit endet die Zurechenbarkeit von Gewinnen und Verlusten der Personengesellschaft bei ihren Gesellschaftern.

Rz. 3

Der Formwechsel einer Personen- in eine Kapitalgesellschaft bietet verschiedene gesellschafts- und steuerrechtliche Gestaltungsvorteile^[1]:

• Die Haftung aufgrund von hohen unternehmerischen Risiken lässt sich nach Maßgabe von § 224 UmwG begrenzen.
• Es lässt sich eine Betriebsaufspaltung gestalten, indem zunächst Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einzeln auf eine Besitzpersonengesellschaft übertragen werden und anschließend die verbliebene Betriebspersonengesellschaft formwechselnd in eine Kapitalgesellschaft umgewandet wird.
• Durch einen Formwechsel einer Personen- in eine Kapitalgesellschaft kann zur Regelung der Unternehmensnachfolge das Management vom Kapital getrennt werden.
• Nutzungsüberlassungen an die neue Kapitalgesellschaft führen nicht mehr zu Sonderbetriebsvermögen.
• Tätigkeitsvergütungen fallen nicht mehr — wie bei der Personengesellschaft — unter § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, sondern sind Betriebsausgaben der neuen Kapitalgesellschaft.
• Ein Gang an die Börse zwecks Kapitalbeschaffung kann durch einen Formwechsel in eine Kapitalgesellschaft vorbereitet werden.
• Es lassen sich die steuerlichen Vorteile einer Kapitalgesellschaft aufgrund des Steuersenkungsgesetzes vom 23.10.2000^[2] nutzen.
• Der Formwechsel unterliegt nicht der Grunderwerbsteuer^[3].

Ein wesentlicher Gestaltungsnachteil besteht darin, dass Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters der Personengesellschaft mit dem Formwechsel in eine Kapitalgesellschaft seine Eigenschaft als Sonderbetriebsvermögen verliert und zu Privatvermögen wird^[4]. In diesem Fall ist eine Einbringung des Mitunternehmeranteils samt Sonderbetriebsvermögen in eine Kapitalgesellschaft nach § 20 UmwStG vorzuziehen^[5].

[1] Vgl. Widmann/Mayer, vor §§ 214ff. UmwG, Rz. 1ff..

[2] BGBl I 2000, 1433.

[3] Vgl. BFH v. 4.12.1996, II B 116/96, BStBl II 1997, 662.

[4] Vgl. BFH v. 28.4.1988, IV R 52/87, BStBl II 1988, 829.

[5] Vgl. BFH v. 16.2.1996, I R 183/94, BStBl II 1996, 342.