Rz. 124
Der Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens mit dem Teilwert ist der höchstzulässige Wert, mit dem die aufnehmende Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen bewerten darf (§ 20 Abs. 2 Satz 6 UmwStG). Mit dem Ansatz des Teilwerts für alle eingebrachten Wirtschaftsgüter werden sämtliche in dem eingebrachten Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven aufgedeckt. Dabei sind auch selbstgeschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter einschließlich eines Geschäftswerts anzusetzen. Auch steuerfreie Rücklagen, wie z. B. für Ersatzbeschaffung nach § 6b EStG, sind aufzulösen. Auf der Passivseite der Bilanz muß der Teilwert einer Pensionsverpflichtung angesetzt werden[1].
Rz. 125
Nur wenn die aufnehmende Kapitalgesellschaft die Sacheinlage mit dem Teilwert bewertet, erhält der Einbringende den für die Veräußerung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils vorgesehenen Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG und den für Veräußerung einer wesentlichen Beteiligung nach § 17 Abs. 3 EStG gegebenen Freibetrag. Bei einer Aufdeckung sämtlicher stiller Reserven durch den Ansatz des Teilwertes entfällt eine spätere Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der empfangenen Anteile als einbringungsgeborene nach § 21 UmwStG i. V. m. § 16 EStG.
Rz. 126
Das eingebrachte Betriebsvermögen muß mit dem Teilwert angesetzt werden, wenn das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich des Gewinns aus einer Veräußerung der dem Einbringenden gewährten Gesellschaftsanteile im Zeitpunkt der Sacheinlage ausgeschlossen ist (vgl. § 20 Abs. 3 UmwStG; Rz. 92ff.). Ist nur ein Gesellschafter der Personengesellschaft, der seinen Mitunternehmeranteil einbringt, beschränkt steuerpflichtig, so müssen die auf ihn entfallenden stillen Reserven aufgedeckt werden[2]. Ist die deutsche Besteuerung ausgeschlossen, so ist eine Verdoppelung der stillen Reserven nicht dergestalt sichergestellt, daß sie sowohl bei der aufnehmenden Kapitalgesellschaft als auch beim Einbringenden aufgrund seiner Gesellschaftsanteile der Besteuerung unterliegen (vgl. Rz. 11).
Rz. 127
Der Begriff des Teilwerts ergibt sich aus § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG[3]. Für die Ermittlung des Teilwerts sind die Verhältnisse der aufnehmenden Kapitalgesellschaft zum steuerlichen Übertragungsstichtag maßgeblich[4], also in den Fällen des § 20 Abs. 7 und 8 UmwStG (vgl. Rz. 178ff.) zum zurückbezogenen steuerlichen Übertragungsstichtag.
Rz. 128
Zu den mit dem Teilwert zu bewertenden Wirtschaftsgütern gehört insbesondere auch ein selbstgeschaffener Geschäftswert. § 5 Abs. 2 EStG steht seiner Aktivierung nicht entgegen. Denn die Einlage eines Betriebs gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten wird handelsrechtlich als ein Anschaffungsgeschäft in Form eines Tausches beurteilt[5].
Rz. 129
Stellt sich bei einer späteren Betriebsprüfung heraus, daß die aufnehmende Kapitalgesellschaft die Teilwerte der einzelnen Wirtschaftsgüter des eingebrachten Betriebsvermögens zu hoch oder zu niedrig angesetzt hat, so sind die Bilanzwerte im Rahmen der Änderungsvorschriften zu berichtigen[6]. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Kapitalgesellschaft etwa in einer Bilanzerläuterung zum Ausdruck gebracht hat, daß sie die Teilwerte ansetzen wollte. Nur wenn die Teilwerte offenkundig zu niedrig gewählt worden sind, ist die Erklärung der Kapitalgesellschaft unbeachtlich und von einer Einbringung zu Zwischenwerten auszugehen[7].
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