1.1 Systematische Stellung und Zweck der Vorschrift
Rz. 1
Die Vorschrift bildet das formelle Gegenstück zu § 30. Während § 30 regelt, in welche Teilbeträge der Gesamtbetrag des verwendbaren Eigenkapitals aufzugliedern ist (vgl. § 30 Rz. 1), bestimmt § 47, dass diese Teilbeträge gesondert festzustellen sind. Damit werden die einzelnen Teilbeträge und ihre Höhe verfahrensrechtlich verselbstständigt; hierüber wird in einem eigenen, der Rechtskraft fähigen Feststellungsbescheid entschieden. Die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals bilden daher selbstständig festgestellte Besteuerungsgrundlagen i.S.d. § 157 Abs. 2 AO.
Systematisch gehört § 47 zur Gruppe der Vorschriften, die die Verfahrensregelungen enthalten (vgl. § 27 Rz. 4); diese Vorschriften sollen die Durchführung des Anrechnungsverfahrens ermöglichen bzw. erleichtern. § 47 als formelle Vorschrift hat daher keine materiellen Wirkungen; sie soll die materielle Rechtslage widerspiegeln, aber nicht selbst materiell wirken.
Rz. 2
§ 47 enthält nicht nur die Regelung über die gesonderte Feststellung der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals, die bindende Entscheidung hierüber in einem Grundlagenbescheid und damit verbunden die Abhängigkeit des Körperschaftsteuerbescheides als Folgebescheid, sondern ordnet umgekehrt auch die Bindung des Feststellungsbescheides an den Körperschaftsteuerbescheid an. Im Körperschaftsteuerbescheid werden verschiedene Entscheidungen getroffen, die für die Entwicklung des verwendbaren Eigenkapitals vorgreiflich sind; diese Entscheidungen sind in den Feststellungsbescheid zu übernehmen und in der Gliederungsrechnung weiterzuentwickeln.
Rz. 3
In den durch das Gesetz v. 25.2.1992[1] eingefügten Abs. 2 Nr. 2 und 3 wird darüber hinaus die Bindungswirkung des Körperschaftsteuerbescheides in Verlustfällen umfassend geregelt (vgl. Rz. 47ff.). Diese Regelung ist nicht mehr auf Anrechnungskörperschaften beschränkt, sondern gilt für alle Körperschaftsteuersubjekte. Systematisch sind diese Vorschriften in § 47 und im Vierten Teil "Anrechnungsverfahren" falsch eingeordnet[2]; die Bindungswirkung des Körperschaftsteuerbescheides in Verlustfällen hätte in den §§ 48ff. geregelt werden müssen.
1.2 Übersicht über die Regelung
Rz. 4
§ 47 ist gekennzeichnet durch die gegenseitige Abhängigkeit zweier Grundlagenbescheide. Die gesonderte Feststellung nach Abs. 1 ist Grundlagenbescheid für den Körperschaftsteuerbescheid nach Abs. 1 S. 3; der Körperschaftsteuerbescheid ist also insoweit ein Folgebescheid und daher an den Inhalt des Feststellungsbescheides gebunden. Der Körperschaftsteuerbescheid seinerseits ist jedoch nach Abs. 2 Nr. 1 Grundlagenbescheid für die gesonderte Feststellung nach Abs. 1; der Feststellungsbescheid ist also insoweit ein Folgebescheid im Verhältnis zum Körperschaftsteuerbescheid. Feststellungsbescheid nach Abs. 1 und Körperschaftsteuerbescheid sind somit im Verhältnis zueinander sowohl Grundlagen- als auch Folgebescheid.
Es ergibt sich damit eine gegenseitige Abhängigkeit, die in der Praxis zu Schwierigkeiten führen kann. Es ist jeweils genau zu untersuchen, wie weit der Regelungsbereich des Feststellungsbescheides und des Körperschaftsteuerbescheides reicht, um den Umfang der Bindungswirkung für den jeweils anderen Bescheid richtig bestimmen zu können. Bedeutung erlangt dies insbesondere im Rechtsbehelfsverfahren, da der Inhalt des jeweiligen Folgebescheides nur insoweit angefochten werden kann, als keine Bindung an den jeweiligen Grundlagenbescheid besteht (vgl. auch Rz. 26, 43; zur Bindungswirkung des Körperschaftsteuerbescheides in Verlustfällen vgl. § 47 Abs. 2 Nr. 2, 3; Rz. 47ff.).
1.3 Rechtsentwicklung
Rz. 5
§ 47 i. d. F. v. 31.8.1976 enthielt bereits die beiden Absätze 1 und 2, wobei in Abs. 1 der Feststellungsbescheid, in Abs. 2 die Bindungswirkung des Körperschaftsteuerbescheides geregelt war.
Durch Gesetz v. 20.8.1980[1] ist in Abs. 1 die Nr. 3 gestrichen worden, wonach das im Rahmen des § 39 für den Erwerber geführte EK 04 aus fiktiven Einlagen gesondert festzustellen war. Mit Außer-Kraft-Treten des § 39 konnte auf diese Feststellung verzichtet werden.
Bei der praktischen Arbeit mit dem Anrechnungsverfahren hatte sich herausgestellt, dass die Regelung des § 47 nicht ausreichte. Der BFH (v. 18.5.1983, I R 263/82, BStBl II 1983, 602; v. 16.3.1988, I R 188/84, BStBl II 1988, 683) hatte aus diesem Grund die Vorschrift erweitert und präzisiert. Da die Rechtsgrundlage für diese Rechtsprechung zweifelhaft war, ist § 47 durch Gesetz v. 25.2.1992[2] neu gefasst und die Rechtsprechung des BFH in das Gesetz übernommen worden.
Durch Gesetz v. 24.3.1999[3] ist in Abs. 2 Nr. 3 die Verweisung auf § 10d Abs. 4 EStG angepasst worden. Durch Gesetz v. 22.12.1999[4] ist in Abs. 2 Nr. 1 der Buchstabe c[5] gestrichen und der bisherige Buchstabe d in Buchstabe c umbenannt worden.
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