Rz. 51
Einkünfte, und damit auch Verluste, aus einer Betriebsstätte in einem Staat, mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, wirken sich regelmäßig nur in dem ausländischen Staat aus; Gewinne sind also im Inland steuerfrei (und daher in das EK 01 einzustellen), Verluste wirken sich nicht steuermindernd aus, sie sind vom EK 01 abzuziehen.
§ 2a Abs. 3 EStG gewährt die Möglichkeit, solche ausländischen Verluste auf Antrag des Steuerpflichtigen wie inländische Verluste zu behandeln, also zur Verminderung der inländischen Körperschaftsteuerbelastung zu verwenden. Zukünftige Gewinne aus dieser Betriebsstätte sind dann aber später in entsprechender Höhe der inländischen Besteuerung zu unterwerfen, der Abzug der ausländischen Verluste wird also durch spätere Hinzurechnung ausländischer Gewinne rückgängig gemacht.
Für Verlustausgleich, Verlustrücktrag und Verlustvortrag werden die ausländischen Verluste nach § 2a Abs. 3 EStG wie inländische Verluste behandelt; es kann also auf die entsprechenden Ausführungen zu inländischen Verlusten verwiesen werden. Entsprechendes gilt für die Darstellung in der Gliederungsrechnung[1].
Beispiel 1:
Verlustausgleich
In diesem und den folgenden Beispielen wird eine etwaige ausländische Steuer nicht berücksichtigt.
| inländische Einkünfte | 155.000 | ||
| ausländischer Verlust, § 2 AIG | ./. | 100.000 | |
| KSt | 45.000 | ||
| Einkommen | 100.000 |
Im Folgejahr ist ein ausländischer Gewinn in Höhe von 100.000 DM (vor KSt) nach § 2a Abs. 3, 4 EStG zu berücksichtigen.
| Gliederungsrechnung: | EK 45 | ||
| Einkommen | 100.000 | ||
| KSt | ./. | 45.000 | |
| Stand Ende des Jahres | 55.000 | ||
Zugang Folgejahr
| ausländischer Gewinn, § 2a Abs. 3 EStG | 100.000 | ||
| KSt hierauf | ./. | 45.000 | |
| Stand Ende des Folgejahres | 110.000 |
Der Stand Ende des Folgejahres entspricht dem Stand, wenn kein Antrag nach § 2a Abs. 3 EStG gestellt worden wäre:
| EK 45 | EK 01 | |||
| Einkommen | 200.000 | |||
| KSt hierauf | ./. | 90.000 | ||
| ausländischer Verlust | ./. | 100.000 | ||
| Stand Ende des Jahres | 110.000 | ./. | 100.000 | |
| Zugang Folgejahr | ||||
| ausländischer Gewinn: | + | 100.000 | ||
| Stand Ende des Folgejahres | 110.000 | 0 | ||
Beispiel 2:
Verlustrücktrag
Zur Vereinfachung wird hier nur der einjährige Verlustrücktrag behandelt (vgl. Rz. 18).
| Einkommen 01: | 200.000 | |||
| ausländischer Verlust 02: | 100.000 | |||
| [2] | ||||
| ausländischer Gewinn 03: | 100.000 | |||
| (vor KSt) | ||||
| Gliederungsrechnung: | EK 45 | EK 02 | ||
| Einkommen 01 | 100.000 | |||
| KSt hierauf | ./. | 45.000 | ||
| ausländischer Verlustrücktrag | ./. | 100.000 | ||
| KSt-Erstattungsanspruch | ./. | 45.000 | ||
| Stand Ende 01 | 55.000 | 55.000 | ||
| ausländischer Verlust 02 | ./. | 100.000 | ||
| KSt-Erstattung | 45.000 | |||
| Stand Ende 02 | 55.000 | 0 | ||
| ausländischer Gewinn 03 (nach KSt) | 55.000 | |||
| Stand Ende 03 | 110.000 | 0 | ||
Beispiel 3:
Verlustvortrag
| Einkommen 01: | ||||
| [3] | ./. | 100.000 | ||
| Einkommen 02: | ||||
| (vor Verlustvortrag) | + | 200.000 | ||
| ausländischer Gewinn 03: | ||||
| (vor KSt) | + | 100.000 | ||
| Gliederungsrechnung: | EK 45 | EK 02 | ||
| ausländischer Verlust 01 | 0 | ./. | 100.000 | |
| Stand Ende 01 | 0 | ./. | 100.000 | |
| Einkommen 02 | ||||
| (nach Verlustabzug) | 100.000 | |||
| KSt hierauf | ./. | 45.000 | ||
| durch Verlustabzug steuerfreie | ||||
| Vermögensmehrung | + | 100.000 | ||
| Stand Ende 02 | 55.000 | 0 | ||
| ausländischer Gewinn 03 | 100.000 | |||
| KSt hierauf | ./. | 45.000 | ||
| Stand Ende 03 | + | 110.000 | 0 | |
Es ist gerechtfertigt, den ausländischen Verlust in das EK 02, und nicht in das EK 01, einzustellen. Eine Einstellung in das EK 01 wäre nur möglich, wenn sich der ausländische Verlust im Inland steuerlich nicht auswirken würde; das ist jedoch wegen § 2a Abs. 3 EStG gerade nicht der Fall. Da der ausländische Verlust (fiktiv) wie ein inländischer Verlust behandelt wird, ist auch eine Einstellung in das EK 02 gerechtfertigt.
Rz. 52
Die ausländische Steuer bei den Tatbeständen des § 33 sollte nach der ursprünglichen Ansicht der Verwaltung sowohl im Verlustjahr als auch im Jahr der Berücksichtigung des entsprechenden ausländischen Gewinns vom voll belasteten EK (EK 56/50/45) abgezogen werden (wodurch anrechenbare Körperschaftsteuer verloren gegangen wäre). Nunmehr hat sich die Verwaltung in Abschn. 89 Abs. 8 S. 3 KStR der richtigen Ansicht angeschlossen, wonach der Abzug der ausländischen Steuer beim EK 01 zu erfolgen hat, da für die ausländische Steuer § 2a Abs. 3 EStG keine fiktive Umqualifizierung entfällt[4].
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