Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 31 Zuordnung der bei ... / 3.2.2.2 Antrag nach § 2a Abs. 3 EStG (§ 2 AIG)

Rz. 18

Nach § 2a Abs. 3 S. 1 EStG (bis Vz 1998) bzw. § 2 Abs. 1 AIG kann ein sich nach den Vorschriften des EStG ergebender Verlust aus einer in einem DBA-Land belegenen gewerblichen Betriebsstätte, der ohne Befreiung durch ein DBA nach den Vorschriften des EStG ausgeglichen oder abgezogen werden könnte, auf Antrag des Steuerpflichtigen bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte abgezogen werden.

Rz. 19

Es fragt sich, ob der Abzug des ausländischen Verlustes bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte dazu führen muss, dass die ausländischen Steuern nunmehr beim voll belasteten EK 40 statt beim EK 01 abzuziehen sind. Eine solche Zuordnung würde dazu führen, dass die nichtabziehbare ausländische Steuer nur durch den Antrag nach § 2a Abs. 3 S. 1 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 1 AIG den Charakter einer sonstigen nichtabziehbaren Ausgabe annehmen und damit Körperschaftsteuer in Höhe ihrer Tarifbelastung definitiv binden würde. Die Finanzverwaltung vertritt in Abschn. 89 Abs. 8 S. 3 KStR zu Recht die Auffassung, dass die ausländische Steuer weiterhin von dem EK 01 abzuziehen ist.

Praxis-Beispiel

Wie in Rz. 16 mit der Abwandlung, dass ein Antrag nach § 2a Abs. 3 S. 1 EStG gestellt wird. Der Aufwand an inländischer KSt vermindert sich, der Jahresüberschuss erhöht sich hierdurch um 4.000 DM.

Einkommensermittlung:

	Jahresüberschuss: 45.000 + 4.000	49.000 DM
+	inländische KSt: 40.000 ./. 4.000	36.000 DM
+	ausländische KSt	5.000 DM
+	Verlust DBA-Betriebsstätte	10.000 DM
	Summe der Einkünfte	100.000 DM
./.	Abzug gem. § 2a Abs. 3 S. 1 EstG	10.000 DM
	Gesamtbetrag der Einkünfte	90.000 DM

Entwicklung des verwendbaren Eigenkapitals:

			EK 40			EK 01			Summe
	Einkommen	90.000
./.	KSt	36.000	54.000						54.000
./.	ausländische KSt				./.	5.000		./.	5.000
	Summe		54.000		./.	5.000			49.000

Rz. 20 - 21

einstweilen frei

Rz. 22

Der nach § 2a Abs. 3 S. 1 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 1 AIG abgezogene Betrag ist, soweit sich in einem der folgenden Veranlagungszeiträume bei den nach diesem DBA zu befreienden Einkünften aus gewerblicher Tätigkeit aus in diesem Staat belegenen Betriebsstätten insgesamt ein positiver Betrag ergibt, in dem betreffenden Zeitraum wieder hinzuzurechnen^[1].

Rz. 23

Der Hinzurechnungsbetrag gem. § 2a Abs. 3 S. 3 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 3 AIG erhöht ein positives Einkommen und somit den Zugang zu den belasteten Teilbeträgen bzw. er vermindert negatives Einkommen und damit den verlustbedingten Abgang gem. § 33 Abs. 1 im EK 02. Da der Hinzurechnungsbetrag das verwendbare Eigenkapital somit unmittelbar oder mittelbar erhöht hat, müssen die dem EK 01 zuzuordnenden abkommensbefreiten ausländischen Einkünfte, die die Hinzurechnung ausgelöst haben, um den Hinzurechnungsbetrag gekürzt werden, weil andernfalls das verwendbare Eigenkapital zweimal um diesen Betrag erhöht würde. Die Hinzurechnung nach § 2a Abs. 3 S. 3 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 3 AIG führt mithin dazu, dass ein Einkommensteil in Höhe des Hinzurechnungsbetrags dem EK 40 bzw. EK 02 und in Höhe der um den Hinzurechnungsbetrag gekürzten ausländischen Bruttoeinkünfte dem EK 01 zugeführt wird. Damit erfolgt im Ergebnis eine Rückgliederung eines im Jahr der Kürzung in das EK 40 bzw. EK 02 eingestellten Negativbetrags in das EK 01. Es wird der Zustand hergestellt, der sich ergeben hätte, wenn der Antrag nach § 2a Abs. 3 S. 1 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 1 AIG nicht gestellt worden wäre.

Praxis-Beispiel

Fortsetzung des Beispiels in Rz. 17. Im Folgejahr entstehen positive ausländische Einkünfte, die eine Hinzurechnung gem. § 2a Abs. 3 S. 1 EStG auslösen.

Einkommensermittlung:

	Jahresüberschuss: 16.500 ./. 4.500	12.000 DM
+	inländische KSt	4.000 DM
+	ausländische KSt	14.000 DM
	Zwischensumme	30.000 DM
./.	Gewinn DBA-Betriebsstätte	30.000 DM
	Zwischensumme	0 DM
+	Hinzurechnungsbetrag
	§ 2a Abs. 3 S. 3 EStG, § 2 Abs. 1 S. 3 AIG	10.000 DM
	Einkommen	10.000 DM

Entwicklung des verwendbaren Eigenkapitals:

		EK 40			EK 01			Summe
Vortrag Ende Erstjahr (Rz. 19)		54.000		./.	5.000			49.000
Zugang Zweitjahr:
EK 40: 10.000 ./. 4.000	+	6.000					+	6.000
EK 01: 30.000 ./. 10.000				+	20.000		+	20.000
Ausländische KSt				./.	14.000		./.	14.000
Summe Ende Zweitjahr		60.000			1.000			61.000

Rz. 24

Das verwendbare Eigenkapital von 61.000 DM entspricht der Summe der Jahresüberschüsse des Erstjahres von 49.000 DM nach Rz. 19 und des Zweitjahrs von 12.000 DM. Es entspricht sowohl in seiner Höhe als auch in seiner Zusammensetzung dem verwendbaren Eigenkapital, das sich ohne Antrag nach § 2a Abs. 3 S. 1 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 1 AIG und die dadurch bedingte Hinzurechnung nach § 2a Abs. 3 S. 3 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 3 AIG ergeben hätte. Nur dieses Ergebnis erscheint sachgerecht und wirtschaftlich vernünftig, weil nach der Hinzurechnung gem. § 2a Abs. 3 S. 3 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 3 AIG in jeder Beziehung der Zustand hergestellt worden ist, wie er ohne den Antrag nach § 2a Abs. 1 S. 1 EStG bzw. § 2 Abs. 1 Satz 1...