Rz. 39
Gewisse Unklarheiten bestehen bezüglich des Tatbestandsmerkmals des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich der Nutzung eines Wirtschaftsguts. Wird das Wirtschaftsgut auf eine ausländische Betriebsstätte übertragen, hat dieser Tatbestand keine eigenständige Bedeutung, da die Nutzungen des Wirtschaftsguts in der Betriebsstätte besteuert werden, der das Wirtschaftsgut zugeordnet ist. Mit der Übertragung auf eine ausländische Betriebsstätte geht damit sowohl das Recht auf Besteuerung des Veräußerungsgewinns als auch das Recht auf Besteuerung der Nutzungen verloren. Beides wird durch die Aufdeckung der stillen Reserven durch Ansatz des gemeinen Werts und die Besteuerung des dadurch realisierten Gewinns ersetzt. Der fiktive Veräußerungsgewinn durch Ansatz des gemeinen Werts enthält auch den Wert der (künftigen) Nutzungen, da der Wirtschaftsverkehr den Wert eines Wirtschaftsguts nach seinen künftigen Nutzungen bemisst. Insoweit ist eine bes. Besteuerung des "Nutzungstatbestands" nicht erforderlich.
Rz. 40
Eine eigenständige Bedeutung hat der Tatbestand des Verlusts des Besteuerungsrechts an den Nutzungen daher nur, wenn nicht das Wirtschaftsgut selbst, sondern nur die Nutzungsmöglichkeit eines – materiellen oder immateriellen – Wirtschaftsguts übertragen wird.
Ähnlich wie bei der Verlagerung von Wirtschaftsgütern setzt der "Nutzungstatbestand" des § 12 Abs. 1 KStG voraus, dass die Nutzung nicht einer anderen Person überlassen wird. Es muss sich also um ein "Innengeschäft" der Körperschaft handeln, beispielsweise um eine Nutzungsüberlassung an eine ausländische Betriebsstätte. Nicht als Anwendungsfälle in Betracht kommen daher folgende Gestaltungen:
- Das Wirtschaftsgut wird von einer inländischen Körperschaft einer im Ausland ansässigen nahe stehenden oder nicht nahe stehenden Person zu einem angemessenen Entgelt überlassen. Das Nutzungsentgelt wird im Inland besteuert; daher wird das deutsche Besteuerungsrecht an den Nutzungen weder ausgeschlossen noch eingeschränkt.
- Das Wirtschaftsgut wird von einer inländischen Tochtergesellschaft der ausländischen Muttergesellschaft oder einer Schwestergesellschaft zu einem nicht angemessenen Nutzungsentgelt überlassen. In diesem Fall ist der Tatbestand der verdeckten Gewinnausschüttung nach § 8 Abs. 3 KStG erfüllt. Dieser Tatbestand hat Vorrang.
- Das Wirtschaftsgut wird von der inländischen Muttergesellschaft einer ausländischen Tochtergesellschaft zu einem zu niedrigen Entgelt überlassen. Hierbei handelt es sich um eine "verdeckte Nutzungseinlage", die mit dem Institut der verdeckten Einlage nicht zu erfassen ist. Stattdessen ist der Tatbestand des § 1 AStG erfüllt. Dabei kommt § 1 AStG der Vorrang zu.
Rz. 41
Wie bei dem Tatbestand des Veräußerungsgewinns kommen daher nur Gestaltungen in Betracht, bei denen die Nutzungsmöglichkeit eines Wirtschaftsguts auf eine ausländische Betriebsstätte übertragen, ihr das Wirtschaftsgut selbst aber nicht zugeordnet wird. Dabei kann es sich nur um Gestaltungen handeln, bei denen der ausländischen Betriebsstätte lediglich eine kurzfristige Nutzungsmöglichkeit eingeräumt wird oder bei denen die Nutzung durch mehrere Betriebsstätten erfolgt, das Wirtschaftsgut selbst aber nur einer einzigen Betriebsstätte, i. d. R. dem Stammhaus, zugeordnet werden kann. Dies kann bei der Nutzung von immateriellen Wirtschaftsgütern häufig der Fall sein. Beispiele sind etwa Produktionspatente und Warenzeichen, die von mehreren Betriebsstätten genutzt werden. Dann ist das Wirtschaftsgut selbst nur einer einzigen Betriebsstätte zuzuordnen (i. d. R. dem Stammhaus), während die Nutzungen aus dem Wirtschaftsgut (auch) in den ausländischen Betriebsstätten anfallen. Entsprechendes gilt bei der Vermietung und Verpachtung materieller Wirtschaftsgüter.
Rz. 42
Eine Möglichkeit zur Lösung dieser Fälle bestünde darin, zwischen der Betriebsstätte, die das Wirtschaftsgut hält, und der Betriebsstätte, die das Wirtschaftsgut nutzt, Vergütungen zu verrechnen, die dem Drittvergleichsgrundsatz entsprechen. Nach Einführung des "AOA" für die Gewinnzuordnung bei Betriebsstätten in § 1 Abs. 5 AStG sind für diese Fälle fiktive Nutzungsvereinbarungen, sog. anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen bzw. Dealings, in der Form fiktiver Darlehens-, Miet-, Pacht- und Lizenzvereinbarungen zugrunde zu legen, wobei ein dem Drittvergleichsgrundsatz entsprechendes Entgelt zu verrechnen ist. Da dann der das Wirtschaftsgut überlassenden inländischen Betriebsstätte (dem Stammhaus) ein dem gemeinen Wert entsprechendes Nutzungsentgelt zugeordnet wird, ist das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich des Gewinns aus den Nutzungen nicht ausgeschlossen oder beschränkt. § 12 Abs. 1 KStG ist also nicht anwendbar. Für die Kapitalüberlassung vom Stammhaus an die Betriebsstätte gelten die Regeln über das Dotationskapital nach § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 4 AStG i. V. m. §§ 12ff. BsGaV.[1]
Rz. 43 - 44 einstweilen frei
Rz. 45
Grundsätzlich ist der Nutzungstatbestand, ebenso wie der Veräußer...
Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Haufe Steuer Office Excellence. Sie wollen mehr?
Jetzt kostenlos 4 Wochen testen
Anmelden und Beitrag in meinem Produkt lesen