Frotscher/Drüen, GewStG § 9 Kürzungen / 3.4 Besonderheiten

3.4.1 Immobilien-Leasing-Gesellschaften

Rz. 103

Auch Immobilien-Leasing-Gesellschaften sind zur Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG berechtigt, wenn sich ihre Tätigkeit im Rahmen der von § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG genannten Merkmale bewegt und der Leasingnehmer selbst nicht an der Leasinggesellschaft beteiligt ist.^[1]

Rz. 104

Die Immobilien-Leasing-Gesellschaft muss nach § 39 AO als wirtschaftlicher Eigentümer des Gebäudes und damit als Vermieter anzusehen sein.^[2] Auch darf bei ihr keine gewerbliche Tätigkeit vorliegen. Ihre Betätigung muss sich – isoliert betrachtet – ihrer Natur nach nicht als gewerbliche, sondern als vermögensverwaltende Tätigkeit darstellen.^[3] Letzteres kann selbst dann zu bejahen sein, wenn eine Immobilien-Leasing-Gesellschaft eine größere Zahl von ihr finanzierter Gebäude vermietet, die sie entsprechend den Wünschen der zukünftigen Leasingnehmer unter Einsatz ihres Know-hows errichtet hat.^[4]

Rz. 105

Liegen die genannten Voraussetzungen bei der Immobilien-Leasing-Gesellschaft vor, ist auch die Aufspaltung bestimmter Tätigkeiten auf eine Dienstleistungs-Kapitalgesellschaft einerseits und eine Immobilien-Leasing-Gesellschaft als Objektgesellschaft andererseits unschädlich. Das gilt selbst dann, wenn sich die Objektgesellschaft der Mithilfe anderer, rechtlich selbstständiger Dienstleistungs-Kapitalgesellschaften desselben Konzernkreises bedient.^[5] Dadurch allein wird die an sich vermögensverwaltende Tätigkeit der Objektgesellschaft nicht zu einer gewerblichen Tätigkeit. Voraussetzung ist allerdings, dass die Objektgesellschaft als wirtschaftlicher Eigentümer der Immobilie anzusehen ist.^[6]

[1] Gosch, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 9 GewStG Rz. 61; Roser, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 148f.; Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 22e; Schneider, DB 1978, 1809; Hofbauer, DB 1978, 804.

[2] BFH v. 21.12.2017, IV R 56/16, BFH/NV 2018, 597.

[3] R 9.2 Abs. 2 S. 4 GewStR 2009.

[4] Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 22e.

[5] Roser, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 149.

[6] Roser, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 9 Nr. 1 GewStG Rz. 149; vgl. BFH v. 21.12.2017, IV R 56/16, BFH/NV 2018, 597.

3.4.2 Betriebsaufspaltung

Rz. 106

Ist im Rahmen einer Betriebsaufspaltung die Besitzgesellschaft eine Personengesellschaft und überlässt sie der Betriebs-GmbH ihre Gebäude nebst Einrichtung, liegt eine gewerbliche Tätigkeit vor, sodass die Vergünstigung nach § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG nicht in Betracht kommt. Die Besitzgesellschaft beschränkt sich hier nicht auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes, sondern nimmt über die Weitergabe der Betriebseinrichtungen an die von ihr beherrschte Betriebs-GmbH am wirtschaftlichen Verkehr teil.^[1] Scheitert die Annahme einer Betriebsaufspaltung z. B. wegen fehlender personeller Verflechtung, ist die erweiterte Kürzung möglich.^[2] Auch z. B. ein Besitz-Einzelunternehmen, welches im Rahmen einer Betriebsaufspaltung Grundbesitz an eine Kapitalgesellschaft verpachtet, kann die erweiterte Kürzung nicht in Anspruch nehmen, wenn die Betriebs-Kapitalgesellschaft lediglich vermögensverwaltend tätig ist.^[3]

Rz. 106a

Die Besitz-Personengesellschaft kann hinsichtlich des Ertrags aus der Vermietung und Verpachtung des Grundbesitzes an die Betriebs-GmbH die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG auch dann nicht in Anspruch nehmen, wenn sie ausschließlich ihren Grundbesitz überlässt und daneben keine andere Tätigkeit oder nur solche Tätigkeiten entfaltet, die nach § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG gestattet sind. Auch hier liegt keine reine Vermögensverwaltung vor, da der Zweck der Besitz-Personengesellschaft in erster Linie darauf ausgerichtet ist, der von ihr beherrschten Betriebs-GmbH den Grundbesitz als wesentliche Betriebsgrundlage zur überlassen.^[4]

Rz. 106b

Daran ändert sich auch dann nichts, wenn die Betriebs-Kapitalgesellschaft die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung erfüllt.^[5] Bei der erweiterten Kürzung handelt es sich nicht um eine Steuerbefreiung, sondern um einen bloßen Abzugsposten im Rahmen der Ermittlung des Gewerbeertrags. Von daher kann auch ein Besitz-Einzelunternehmen, das im Rahmen einer Betriebsaufspaltung Grundbesitz an eine Betriebs-Kapitalgesellschaft verpachtet, die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG nicht in Anspruch nehmen, wenn die Betriebs-Kapitalgesellschaft die Voraussetzungen hierfür erfüllt. Eine Anwendung der Kürzungsvorschrift auf das Besitz-Einzelunternehmen im Wege einer "Merkmalsübertragung" kommt nicht in Betracht.^[6]

Rz. 107

Diese Grundsätze gelten nicht für Kapitalgesellschaften als Besitzunternehmen. Der Besitz-Kapitalgesellschaft können weder die von ihren Gesellschaftern gehaltenen Anteile an der Betriebs-Kapitalgesellschaft noch die Beherrschungsfunktion, die mit diesem Anteilsbesitz verbunden ist, zugerechnet werden. Dies wäre, da es sich um verschiedene Rechtsträger handelt, ein unzulässiger Durchgriff auf die hinter der Besitz-Kapitalgesellsch...