Folgebescheide, Anpassung an Grundlagenbescheide

OFD Frankfurt, Verfügung v. 14.3.2007, S 0353 A - 3 - St 21

1. Allgemeines

Grundlagenbescheide i.S.d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO sind Feststellungsbescheide, Steuermessbescheide und sonstige für eine Steuerfestsetzung bindende Verwaltungsakte (§ 171 Abs. 10 Satz 1 AO). Auch Verwaltungsakte von Behörden, die keine Finanzbehörden sind, können Grundlagenbescheide sein.

Wirksame Grundlagenbescheide sind im Umfang der in ihnen getroffenen Feststellungen für Folgebescheide bindend (§ 182 Abs. 1 AO). Es ist deshalb erforderlich, Folgebescheide in dem vom Gesetz gezogenen Rahmen an die Grundlagenbescheide anzupassen.

Die Bindungswirkung erstreckt sich allerdings nicht auf die Art und Höhe der Einkünfte eines Gesellschafters, der betrieblich an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft beteiligt ist (sog. Zebragesellschaft). Diese Qualifizierung wird durch das für die persönliche Besteuerung des Gesellschafters zuständige FA getroffen (BFH-Beschluss vom 11.4.2005, GrS 2/02, BStBl 2005 II S. 679).

2. Hemmung der Verjährung und Auswertung der Mitteilungen

2.1 Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 Satz 1 AO

Die Änderungsvorschrift des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO findet ihre verjährungsrechtliche Ergänzung in § 171 Abs. 10 Satz 1 AO. Danach endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids, soweit dieser für die Festsetzung einer Steuer bindend ist.

Ist ein Grundlagenbescheid zulässig ergangen, weil die für seinen Erlass geltende Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen war, so kann die Anpassung der Folgebescheide in jedem Fall noch innerhalb von zwei Jahren nach seiner Bekanntgabe vorgenommen werden (BFH-Urteil vom 30.11.1999, BStBl 2000 II S. 173).

Eine Einspruchsentscheidung, die den Einspruch gegen den Grundlagenbescheid als unbegründet zurückweist, setzt die Zwei-Jahres-Frist nicht erneut in Gang, weil keine neuen Feststellungen getroffen werden (BFH-Urteil vom 30.11.1999, a.a.O.).

Gleiches gilt bei Ergehen eines geänderten Grundlagenbescheids, der mehrere gesonderte Feststellungen umfasst. Jede einzelne festgestellte Besteuerungsgrundlage hat hierbei einen eigenständigen Regelungsgehalt. Der Feststellungsbescheid ist eine Zusammenfassung einzelner Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen. Dementsprechend wird die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO in den Fällen von geänderten Grundlagenbescheiden lediglich bezüglich der geänderten Feststellungen erneut ausgelöst (BFH-Urteil vom 6.7.2005, BFH/NV 2006 S. 227).

Beispiel:

Mit Feststellungsbescheid vom 20.10.05 für den Veranlagungszeitraum 01 wurde dem Stpfl. ein Anteil am laufenden Gewinn der Y-KG in Höhe von 25.000 EUR und ein Veräußerungsgewinn von 90.000 EUR zugewiesen. Bei dem Einkommensteuerbescheid des Stpfl. vom 11.12.2005 setzte das Wohnsitzfinanzamt zwar den ihm mitgeteilten Anteil am laufenden Gewinn, nicht aber den Veräußerungsgewinn als Besteuerungsgrundlage an.

Mit geändertem Feststellungsbescheid vom 15.11.2007 wurde nunmehr ein Anteil des Stpfl. am laufenden Gewinn der Y-KG in Höhe von 32.500 EUR und ein unveränderter Veräußerungsgewinn in Höhe von 90.000 EUR festgestellt.

Lösung:

Der festgestellte Anteil am laufenden Gewinn und der festgestellte Veräußerungsgewinn stellen jeweils eigenständige Feststellungen dar, die lediglich in einem Feststellungsbescheid zusammengefasst sind. Die Bekanntgabe des geänderten Feststellungsbescheids vom 15.11.2007 löst eine erneute Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 Satz 1 AO lediglich bezüglich des festgestellten Anteils des Stpfl. am laufenden Gewinn der Y-KG aus, da insoweit eine geänderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen erfolgte. Die bloße Wiederholung des Veräußerungsgewinns im Feststellungsbescheid bewirkt dagegen hinsichtlich dieser Besteuerungsgrundlage keine erneute Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 Satz 1 AO.

Die Zwei-Jahres-Frist des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO beginnt mit der Bekanntgabe des Grundlagenbescheids, nicht mit dem Zugang der Mitteilungen (z.B. ESt 4 B) bei den für den Erlass der Folgebescheide zuständigen FÄ (BFH-Urteil vom 26.2.1997, BFH/NV S. 734). Das für den Erlass des Grundlagenbescheids zuständige FA hat daher die Mitteilungen möglichst gleichzeitig mit der Bekanntgabe des Grundlagenbescheids an die für den Erlass der Folgebescheide zuständigen FÄ abzusenden. Ein Zurückhalten der Mitteilungen z.B. bei Anträgen auf Aussetzung der Vollziehung oder bis zur Bestandskraft des Grundlagenbescheids ist nicht zulässig. In der Mitteilung ist stets das Bescheiddatum des Grundlagenbescheids anzugeben.

2.2 Auswertung der Mitteilungen über die festgestellten Besteuerungsgrundlagen

Eingehende Mitteilungen sind von den für die Folgebescheide zuständigen FÄ unverzüglich auszuwerten. Ist zu erwarten, dass eine Anpassung an mehrere Grundlagenbescheide erforderlich werden wird (Beispiel: Der Steuerpflichtige ist an mehreren Personengesellschaften und/oder Gemeinschaften beteiligt), so ist davon abzusehen, die Mitteilungen zur gemeinsamen Auswertung zu sammeln. Durch...