Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / aa) Formen der Dienstleistungsverrechnung

Rz. 1778

^{[Autor/Stand]} Verrechnungsformen. Wird nach Würdigung aller Umstände eine Dienstleistung nach dem Prinzip der betrieblichen Veranlassung als dem Grunde nach verrechenbar angesehen, stellt sich in einem nächsten Schritt die Frage der Verrechnung der Höhe nach. In diesem Zusammenhang sind die folgenden Verrechnungsformen zu unterscheiden:

• Einzelabrechnung der Dienstleistung im Rahmen eines schuldrechtlichen Leistungsaustausches zwischen den Konzerngesellschaften,
• Konzernumlage in Form der
• • Leistungsumlage im Rahmen eines schuldrechtlichen Leistungsaustausches zwischen den Konzerngesellschaften (Leistungsaustauschkonzept),
  • Kosten- bzw. Poolumlage im Rahmen der Begründung eines Pools zum Leistungsempfang im gemeinsamen Interesse und auf gemeinsames Risiko der involvierten Konzerngesellschaften (Poolkonzept).

Rz. 1779

^{[Autor/Stand]} Leistungsaustauschkonzept. Während bei der Einzelabrechnung für jede einzelne, im Rahmen einer schuldrechtlichen Vereinbarung zwischen den Konzerngesellschaften erbrachte Dienstleistung ein separates Entgelt verrechnet wird, ist im Zusammenhang mit der Konzernumlage zu differenzieren, ob zwischen den involvierten Konzerngesellschaften ein schuldrechtlicher Leistungsaustausch stattfindet oder nicht.^[3] Erfolgt ein schuldrechtlicher Leistungsaustausch, werden nach dem Leistungsaustauschkonzept von einem (zentralen) Leistungserbringer als Auftragnehmer gegenüber mehreren verbundenen Unternehmen als Auftraggeber Leistungen erbracht, zB indem eine spezialisierte Dienstleistungsgesellschaft im Bereich des Rechnungswesens gleichartige Leistungen an mehrere Konzerngesellschaften erbringt. Dabei wird der Verrechnungspreis der Dienstleistung an die einzelnen Auftragnehmer pauschal durch Umlage der beim Leistungserbringer entstandenen Kosten zuzüglich eines Gewinnaufschlages mithilfe einer sachgerechten Schlüsselung bestimmt (sog. Leistungsumlage). Insofern handelt es sich bei der Leistungsumlage im Ergebnis um eine besondere Form der Verrechnungspreisermittlung auf der Grundlage einer modifizierten Kostenaufschlagsmethode mit einer einhergehenden pauschalen Kostenermittlung und -verteilung zuzüglich Gewinnaufschlag (Anm. 2063).

Rz. 1780

^{[Autor/Stand]} Leistungsumlage statt Einzelabrechnung. Die Leistungsumlage ist eine der Einzelabrechnung gleichwertige Abrechnungsform, die insb. in solchen Fällen Anwendung findet, in denen die Einzelabrechnung der Dienstleistungen nicht oder – aufgrund eines hohen Verwaltungsaufwandes – zumindest nicht wirtschaftlich sinnvoll möglich ist (sog. Vereinfachungsfunktion der Leistungsumlage).^[5] Vor diesem Hintergrund findet nach Auffassung der OECD die Leistungsumlage insb. dann Anwendung, wenn "der anteilsmäßige Wert der an die verschiedenen maßgeblichen Unternehmen erbrachten Dienstleistungen nur auf der Grundlage eines Näherungs- oder Schätzwertes berechnet werden"^[6] kann. Dies sei bspw. bei der zentralen Verkaufsförderung, zB mithilfe internationaler Messen oder bei der Werbung in der internationalen Presse, der Fall (Anm. 2058).

Nach dem sog. Poolkonzept schließen sich mehrere verbundene Unternehmen zusammen, um im gemeinsamen Interesse und auf gemeinsames Risiko über einen längeren Zeitraum Leistungen zu erhalten bzw. zu erbringen.^[7] Zum Poolkonzept vgl. Anm. 2067 ff.

Rz. 1781

^{[Autor/Stand]} Methoden der Verrechnung. Die OECD bezeichnet die Einzelabrechnung von Dienstleistungen als direkte Methode^[9], die Konzernumlage nach dem Leistungsaustauschkonzept als indirekte Methode.^[10] Daneben werden in Kap. VIII der OECD-Leitlinien die Kostenumlagen nach dem Poolkonzept erörtert. Insofern lassen die OECD-Leitlinien eine klare Trennung der drei dargestellten Abrechnungskategorien erkennen. Demgegenüber war aufgrund der missverständlichen Formulierung der Tz. 1 VWG-Umlage^[11], wonach die Einzelverrechnung sowohl nach der direkten als auch der indirekten Methode erfolgen kann^[12], zunächst unklar, ob auch nach Einführung der VWG-Umlage^[13] die Leistungsumlage mit ihrer Vereinfachungsfunktion Anwendung finden kann. Dies wird sowohl von der h.M. im Schrifttum^[14] als auch von Vertretern der deutschen Finanzverwaltung^[15] bejaht.

Allerdings wurden von Vertretern der Finanzverwaltung^[16] Zweifel an diesem Verständnis geweckt. Hiernach soll mit den VWG-Umlage eine abschließende Regelung erfolgt sein, die ab dem Jahr 2001 ausschließlich Poolumlagen zulässt. Begründet wird diese Auffassung damit, dass Tz. 7 der VWG 1983 durch die VWG-Umlage aufgehoben wurde^[17] und dass bestehende Umlageverträge gem. Tz. 8 der VWG-Umlage^[18] bis zum 31.12.2000 anzupassen waren. Geschieht dies nicht, wird durch Tz. 8 auf Tz. 6 verwiesen, die bei gravierenden Mängeln von Umlageverträgen eine Versagung des Betriebsausgabenabzugs vorsieht. Diese Auffassung vermag nicht zu überzeugen. Sie ist schon deshalb abzulehnen, weil Tz. 8 der VWG-Umlage^[19] sich nur auf erforderliche Anpassungen bestehender Umlageverträge bezieht, nicht jedoch auf die Kündigung bestehender Verträge über Leistungsumlag...