Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / a) Vorbemerkung

Rz. 2051

^{[Autor/Stand]} Alternative Formen der Leistungsverrechnung. Für die Verrechnung konzerninterner Dienstleistungen der Höhe nach ist von der bereits dargestellten Einzelverrechnung (Anm. 1783) mittels der klassischen Methoden oder anderer geeigneter Verrechnungspreismethoden (zB der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode, Anm. 791 ff.) die alternative Abrechnungsform der Konzernumlage zu unterscheiden. Die Abrechnungsform der Konzernumlage ist weitergehend zu unterscheiden in

• Leistungsumlage im Rahmen eines schuldrechtlichen Leistungsaustausches zwischen den Konzerngesellschaften (Leistungsaustauschkonzept), und
• Kosten- bzw. Poolumlage im Rahmen der Begründung eines Pools zum Leistungsempfang im gemeinsamen Interesse und auf gemeinsames Risiko der involvierten Konzerngesellschaften (Poolkonzept).

Rz. 2052

^{[Autor/Stand]} Abgrenzung zum Kostenfinanzierungsverfahren. Vom Kostenumlageverfahren begrifflich und sachlich zu trennen ist das sog. "Kostenfinanzierungsverfahren". Hierbei handelt es sich um eine pauschalierte Bezuschussung (Cost-Funding) der Aktivitäten einer dienstleistungserbringenden Konzerneinheit durch die an den Dienstleistungen interessierten Konzernmitglieder. Hierbei wird der Zuschuss bzw. Beitrag auf eine vorher festgesetzte betriebswirtschaftliche Bezugsgröße (idR der Umsatz) bestimmt, wobei allerdings die beim Leistungserbringer entstandenen Kosten unberücksichtigt gelassen werden. Dieses kostenunabhängige Umlageverfahren wird von den VWG-Umlage ausdrücklich abgelehnt.^[3] Diese Ablehnung ist insofern sachgerecht, als aufgrund der Vernachlässigung der durch die Dienstleistung bzw. das Dienstleistungsbündel beim Leistungserbringer verursachten Kosten und der Verwendung einer mehr oder weniger willkürlich ausgewählten Schlüsselgröße dem Kostenfinanzierungsverfahren allenfalls der Charakter einer groben Schätzung zukommt. Dies resultiert daraus, dass dieses Verfahren aufgrund der Vernachlässigung des Verursachungsprinzips entweder zu Über- oder Unterdeckungen der verursachten Kosten führt, so dass eine genaue Kostenerstattung mithin rein zufällig wäre. Da dieses Verfahren somit in aller Regel zu einem Leistungsungleichgewicht führt, ist es mit den Grundsätzen des Fremdvergleichs nicht zu vereinbaren. Sachgerecht und für einen ordentlichen Geschäftsleiter akzeptabel wäre dieses Verfahren nur dann, wenn es im Einzelfall gelänge, eine Korrelation zwischen der gewählten Schlüsselgröße und den beim Leistungserbringer entstandenen Kosten nachzuweisen. Dies wiederum würde eine Ermittlung eben dieser Kosten erforderlich machen, was jedoch das gesamte Verfahren ad absurdum führte, da damit auch gleichzeitig die Voraussetzungen für das allgemein anerkannte Kostenumlageverfahren erfüllt wären.

Rz. 2053

^{[Autor/Stand]} Leistungsumlage. Während bei der Einzelabrechnung für jede einzelne, im Rahmen einer schuldrechtlichen Vereinbarung zwischen den Konzerngesellschaften erbrachte Dienstleistung ein separates Entgelt verrechnet wird, ist im Zusammenhang mit der Konzernumlage zu differenzieren, ob zwischen den involvierten Konzerngesellschaften ein schuldrechtlicher Leistungsaustausch stattfindet oder nicht.^[5] Ist dies der Fall, werden nach dem Leistungsaustauschkonzept von einem (zentralen) Leistungserbringer als Auftragnehmer gegenüber mehreren verbundenen Unternehmen als Auftraggeber Leistungen erbracht, zB indem eine spezialisierte Dienstleistungsgesellschaft im Bereich des Rechnungswesens gleichartige Leistungen an mehrere Konzerngesellschaften erbringt. Dabei wird der Verrechnungspreis der Dienstleistung an die einzelnen Auftragnehmer pauschal durch Umlage der beim Leistungserbringer entstandenen Kosten zuzüglich eines Gewinnaufschlages mit Hilfe einer sachgerechten Schlüsselung bestimmt (sog. Leistungsumlage). Insofern handelt es sich bei der Leistungsumlage im Ergebnis um eine besondere Form der Verrechnungspreisermittlung auf der Grundlage einer modifizierten Kostenaufschlagsmethode mit einer einhergehenden pauschalen Kostenermittlung und -verteilung zuzüglich Gewinnaufschlag (Anm. 2063).

Im Gegensatz zur Poolumlage ist das Dienstleistungsentgelt in Gestalt der Leistungsumlage Betriebsausgabe auf Ebene des Leistungsempfängers; die in der Kostenbasis enthaltenen Aufwendungen sind und bleiben solche des (zentralen) Leistungserbringers. Nach allgemeinen Grundsätzen und ungeachtet der Abrechnungsform (Einzelabrechnung vs. Leistungsumlage) ist auf Ebene des Leistungsempfängers über die Abzugsfähigkeit des Dienstleistungsentgelts und auf Ebene des Leistungserbringers über die Abzugsfähigkeit der in die Kostenbasis eingehenden Aufwendungen zu entscheiden. Fraglich ist hier insbesondere, ob sog. "nützliche" Aufwendungen für die Akquise, sofern sie nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 10 EStG als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben zu qualifizieren sind, aus der Kostenbasis auszuscheiden sind und die Leistungsumlage dementsprechend zu kürzen ist. Diese in der Praxis bisweilen vorgebrachte Vorstellung verkennt das W...