Rz. 492
[Autor/Stand] Dienen ausländische Steuerermäßigungen dem Investitionsanreiz, so kommt bei der Steueranrechnung und dem Steuerabzug die Steuerermäßigung nicht notwendigerweise dem Investor, sondern dem deutschen Fiskus zugute. Dies folgt daraus, dass sich nicht die deutsche Steuerbasis, sondern nur berücksichtigungsfähige ausländische Steuern reduzieren. Die Wirkung des ausländischen Steuerverzichts verpufft aus Sicht des Investors durch die höhere steuerliche Belastung im Inland.
Beispiel
Ein inländischer Stpfl. erzielt ausländische Einkünfte von 100, die im Ausland mit 40 %, im Inland mit 42 % zu versteuern sind. Bei der Steueranrechnung hat er insgesamt folgende Steuern zu zahlen:
Ausländische Steuer 100 × 40 % = 40
Inländische Steuer 100 × (42 % – 40 %) = 2
Sa.: 42
Erhebt der ausländische Staat als Investitionsanreiz seine Steuer nur zur Hälfte, also mit 20 %, vermindert dies die Gesamtsteuerbelastung nicht. Es ergibt sich folgende Berechnung:
Ausländische Steuer 100 × 20 % = 20
Inländische Steuer 100 × (42 % – 20 %) = 22
Sa.: 42
Eine steuerliche Auswirkung ergibt sich nur dann, wenn im Einzelfall die ausländische Steuer höher ist als der im Inland anrechenbare Betrag.
Rz. 493
[Autor/Stand] Vor allem diese nachteilige Wirkung der Steueranrechnung und des Steuerabzugs soll durch die Erlass- und Pauschalierungsmöglichkeit des § 34 c Abs. 5 vermindert bzw. beseitigt werden. Liegen volkswirtschaftliche Gründe vor, so kann der deutsche Fiskus die auf diese Einkünfte entfallende Steuer ganz erlassen. Hierdurch stünde der Investor so, wie er stünde, wenn die Einkünfte – unter Progressionsvorbehalt – freigestellt wären. Die Berücksichtigung des Progressionsvorbehalts resultiert daraus, dass nicht die ausländischen Einkünfte aus der Bemessungsgrundlage ausgenommen werden, sondern lediglich die auf diese Einkünfte entfallende Steuer erlassen wird. Der Steuersatz richtet sich weiterhin nach dem zu versteuernden Einkommen, das die begünstigten ausländischen Einkünfte einschließt.
Rz. 494
[Autor/Stand] Erhebt der ausländische Staat niedrigere Steuern als die Bundesrepublik Deutschland und verzichtet er als Investitionsanreiz auf seinen Steueranspruch, so führt der vollständige deutsche Steuererlass nach § 34 c Abs. 5 zu einem weiteren Investitionsanreiz. Das sonst bestehende Heraufschleusen der ausländischen Einkünfte auf das deutsche Steuerniveau unterbleibt in diesem Fall. In dem Beispiel oben werden die ausländischen Einkünfte mit 42 % besteuert, obwohl die ausländische Steuer nur 40 % beträgt. Die ausländischen Einkünfte werden normalerweise in Deutschland mit weiteren 2 % (42 % – 40 %) belastet. Verzichtet die Bundesrepublik durch einen vollständigen Steuererlass auch hierauf, so steht der Stpfl. besser, als er bei einer Investition im Inland gestellt wäre. Dann unterlägen seine Einkünfte dem Steuersatz von 42 %, während sie bei vollständigem Erlass der deutschen Steuer nur mit der ausländischen Steuer von 40 % belastet wären.
Rz. 495
[Autor/Stand] Da der Stpfl. durch die Auslandsinvestition idR nicht bessergestellt werden soll als bei einer Inlandsinvestition,[5] wird ein vollständiger deutscher Steuererlass nicht zu gewähren sein. Der Stpfl. soll vielmehr mit der deutschen Steuer, die dem Unterschied zwischen dem ausländischen und deutschen Steuersatz entspricht, belastet werden. Daher kommt idR auch nur ein teilweiser Steuererlass in Betracht. Dieser muss so weit reichen, wie der ausländische Steuererlass zu einer Verringerung der anrechenbaren ausländischen Steuer führt. Im Beispielsfall wäre also ein Steuererlass nur in Höhe der Minderung der anrechenbaren ausländischen Steuer (40 % – 20 %) = 20 zu gewähren. Der inländische Stpfl. soll lediglich von dem ausländischen Steuerverzicht profitieren, aber keinen (zusätzlichen) deutschen Steuerverzicht beanspruchen können.
Rz. 496
[Autor/Stand] Durch die Möglichkeit zum teilweisen Erlass der deutschen Steuern kann der deutsche Fiskus auch solche Steueranreize ausländischer Staaten, die sich aus einer abweichenden Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ergeben, ins Inland übernehmen. Lässt der ausländische Staat als liquiditätswirksame Investitionshilfe etwa die vollständige Abschreibung einer Investition im Erstjahr zu, so ginge die Liquiditätswirksamkeit wegen der Ermittlung der ausländischen Einkünfte nach deutschen Grundsätzen und der Hochschleusung der Einkünfte auf das deutsche Steuerniveau verloren. Wird die Steuer teilweise erlassen, so ist es durch § 34 c Abs. 5 EStG möglich, den Stpfl. so zu stellen, als erlaube auch die Bundesrepublik Deutschland die Vollabschreibung im Erstjahr. Allerdings entstünden in Deutschland in den Folgejahren Steuerausfälle, da die anrechenbare ausländische Steuer dann wegen der vorweggenommenen Abschreibung höher wäre. Diese Steuerausfälle könnten nur durch die Gestattung vorgezogener Absetzungen nach § 163 AO, nicht aber durch § 34 c Abs. 5 EStG vermieden werden.
Rz. 497
[Autor/Stand] Ein Erlass der deutschen Steuer nach § 34 c Abs. 5...
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