Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 9 Entstehung der Steuer / 3.3.2 Schenkung unter Auflage (§ 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG)

Rz. 121

§ 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG regelt bei der Schenkung unter Auflage die Besteuerung des Auflagenbegünstigten.^[1] Die Steuer entsteht mit Vollziehung der Auflage. Allerdings wird der Anwendungsbereich des § 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in Bezug auf die Besteuerung der Zweitschenkung durch den BFH eingeschränkt, weil sich die Steuerpflicht des Auflagenbegünstigten bereits aus § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG ergeben soll, wenn er aus der Anordnung des Schenkers einen gesicherten und frei verfügbaren Anspruch auf Vollzug der Auflage gegen den Erstbeschenkten erhält.^[2] Nach den einschlägigen zivilrechtlichen Bestimmungen ist dies im Zweifel anzunehmen.^[3] Die Schenkung an den Auflagebegünstigten ist dann bereits mit Begründung des Forderungsrechts ausgeführt i. S. d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG. Damit beschränkt sich der Anwendungsbereich des § 7 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG auf die Konstellation, dass der auflagebegünstigte Dritte aus der Auflagenanordnung ausnahmsweise nicht unmittelbar selbstständig berechtigt ist.^[4] Liegt für den Auflagebegünstigten ein gesicherter und frei verfügbarer Anspruch auf Vollzug der Auflage gegen den Erstbeschenkten vor, sieht der BFH als Zuwendungsgegenstand zwischen dem Schenker und dem Dritten die dem Dritten eingeräumte Forderung gegen den Erstbeschenkten an, für die die Steuerpflicht bereits zum Zeitpunkt der Ausführung der Erstschenkung entsteht.

Rz. 122

Gottschalk^[5] schlägt unter Bezugnahme auf den Willen der Parteien vor, zwischen Forderungen, die auf eine Geldleistung gerichtet sind, und Forderungen auf Sachleistungen zu unterscheiden. Es bleibt abzuwarten, ob die Rspr. dieser Differenzierung besondere Bedeutung beimessen wird.^[6]

Rz. 123

Die Schenkung unter Auflage ist abzugrenzen vom bedingten Erwerb.^[7] Hier entsteht die Auflage erst mit Eintritt der Bedingung^[8], wobei ein vorzeitiger Auflagenvollzug vom BFH^[9] als Bedingungseintritt gewertet wird, obwohl eine vorzeitige Erfüllung zivilrechtlich unmöglich ist. Mit Eintritt der Bedingung entsteht auch die Schenkungsteuer.

[1] § 7 ErbStG Rz. 390.

[2] BFH v. 22.10.1980, II R 73/77, BStBl II 1981, 78; BFH v. 17.2.1993, II R 72/90, BStBl II 1993, 523.

[3] Vgl. § 330 S. 2 BGB.

[4] Krit. Hannes/Holtz, in Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 2021, § 9 Rz. 56.

[5] Gottschalk, in T/G/J/G, ErbStG, § 9 Rz. 105.

[6] § 7 ErbStG Rz. 122.

[7] § 7 ErbStG Rz. 392.

[8] BFH v. 5.4.1989, II R 45/86, BFH/NV 1990, 506.

[9] BFH v. 17.2.1993, II R 72/90, BStBl II 1993, 523; krit. Gebel, in T/G/J/G, ErbStG, § 7 Rz. 298.