Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 7.4 Verhältnis zum Verfassungs-, Europa- und DBA-Recht
 

Tz. 645

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Der Regelung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG wird mit beachtlichen Argumenten die Nichtvereinbarkeit mit dem Verfassungsrecht vorgeworfen.

Die Verfassungswidrigkeit der Regelung wegen Verstoßes gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art 3 GG, den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtsch Leistungsfähigkeit sowie gegen den Grundsatz der Folgerichtigkeit und der Angemessenheit bejahen Schneider/Schmitz (GmbHR 2013, 281, 287) und Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 529a–534). Vorgeworfen wird der Regelung insbes, dass sie die doppelte Verlustnutzung nur für den Fall des Bestehens einer Organschaft einschr, während außerhalb der Organschaft die grenzüberschreitende Doppelnutzung von Verlusten nicht beschr ist (s Löwenstein/Maier, IStR 2002, 188; s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 479; s Neumann, in Gosch, 3. Aufl, § 14 KStG Rn 476 und s Endres/Thies, RIW 2002, 275; dazu auch s Tz 653ff). Hinzu kommt, dass § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG nur doppelt berücksichtigte negative Eink betrifft, während er doppelt berücksichtigte positive Eink nicht anspricht, worin ein Verstoß gegen die Besteuerung nach der wirtsch Leistungsfähigkeit zu sehen ist.

 

Tz. 646

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Schließlich wird dem § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG sowohl in seiner Ursprungsfassung als auch in der Neufassung vorgeworfen, sie entfalte eine Rückwirkung. § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG idFd UntStFG hatte eine zu tolerierende unechte Rückwirkung, weil er auch auf vor dem 20.12.2001 verwirklichte Sachverhalte anwendbar war (s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 485a).

Weitaus gravierender ist die Situation hinsichtlich der Neufassung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG. In der rückwirkenden Anwendung dieser die Unternehmen belastenden Regelung wird zu Recht eine verfassungswidrige echte Rückwirkung gesehen (s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 485d; weiter s von Freeden/Liekenbrock, DB 2013, 1690 und s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, § 14 KStG Rn 446). Ähnlich s Kröner/Momen/Boller (IStR 2013, 405); dazu auch s Replik von Walter (IStR 2013, 535) mit Duplik von Kröner/Momen/Boller (IStR 2013, 535) zur Frage einer Berichtigungspflicht nach § 153 AO für bereits eingereichte St-Erklärungen. Der BFH hat die Frage mangels Entscheidungserheblichkeit offen gelassen (s Urt des BFH v 12.10.2016, BFH/NV 2017, 586 Rn 44).

Möglicherweise wird das BMF im Verw-Wege die erstmalige Anwendung der Neufassung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG in die Zukunft verschieben, um die verfassungsrechtliche Diskussion zu vermeiden.

 

Tz. 647

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Europarechtliche Bedenken mit Hinw auf das Urt des EuGH v 06.09.2012 – C 18/11 (ISR 2012, 101) in der Rs Philips Elektronic UK Ltd äußert Gosch (IWB 2012, 694, 696). Krit ebenso s Schwenke (ISR 2013, 41, 44). Den § 14 Abs 1 S 1 Nr 5für unionsrechtswidrig halten auch Scheipers/Linn (IStR 2013, 139), Goebel/Ungemach (NWB 2013, 595), Schnitger (in Benecke/Schnitger, IStR 2013, 143, 151), Schaden/Polatzky (IStR 2013, 131, 137), Schneider/Schmitz (GmbHR 2013, 281, 287), von Freeden/Liekenbrock (DB 2013, 1690), Rödder/Liekenbrock (in R/H/N, § 14 KStG Rn 447) und Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 535537a).

Auch bejaht Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 536) wegen der Beschränkung der Niederlassungsfreiheit einen Verstoß gegen Art 49 AEUV.

 

Tz. 648

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 537b) verneint in den Fälle einer ausl BetrSt, in denen das DBA die Anrechnungsmethode vorsieht, wegen eines unzulässigen treaty override die Vereinbarkeit mit DBA-Recht. Dem ist uE nicht zuzustimmen. Sog treaty overrides, die der Verhinderung der doppelten Verlustnutzung dienen, sind uE, wie treaty overrides zur Verhinderung sog weißer Eink, verfassungsrechtlich zulässig (s § 8b KStG Tz 87). Weiter ist uE fraglich, ob tats ein sog treaty override vorliegt. Die Tatsache, dass D grds die ausl BetrSt-Eink unter Anrechnung der ausl St nach dem einschlägigen DBA besteuern darf, heißt uE noch nicht, dass die Verluste dann auch tats im Inl berücksichtigt werden müssen. Ansonsten wäre zB auch § 2a EStG mit DBA-Recht nicht vereinbar.

Weiter ist uE ein DBA, nach dem die negativen Eink im Inl zu berücksichtigen sind, auch nicht gegenüber § 14 Abs. 1 S 1 Nr 5 KStG vorrangig anzuwenden. Vielmehr kann uE § 14 Abs 1 S 1 Nr 5 KStG nur für die negativen Eink einschlägig sein, die nach DBA im Inl zu berücksichtigen sind. AA s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 506).

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