Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.2.2.2.2 Rechtslage bei ...

Ewald Dötsch, Torsten Werner

8.2.2.2.2.1 Aktivierung im Umlaufvermögen

Tz. 126

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Der Erwerb eigener nicht zur Einziehung bestimmter Anteile wird grds solange als Anschaffungsgeschäft beurteilt und ihre Aktivierung zugelassen, als die Anteile noch verwertet werden können (s Urt des BFH v 06.12.1995, BStBl II 1998, 781). Weiter s Urt des BFH v 20.01.2016 (BFH/NV 2016, 848) und s Urt des FG Münster v 13.10.2016 (EFG 2017, 423). Anteile an einer Kap-Ges sind zivilrechtlich Gegenstände und damit WG im bil-rechtlichen Sinne; sie bleiben dies auch, wenn sie von der Kap-Ges selbst gehalten werden.

Tz. 127

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Bis zum Inkrafttreten des BilMoG ergibt sich die Behandlung als "Vermögensgegenstand" aus den hr-lichen Vorschriften. Nach § 265 Abs 3 S 2 HGB iVm § 266 Abs 2 B III Nr 2 HGB dürfen eigene Anteile nur im "Umlaufvermögen" ausgewiesen werden (Hinw: § 265 Abs 3 S 2 HGB wurde durch das BilMoG aufgehoben und § 266 Abs 2 B III Nr 2 HGB "eigene Anteile" wurde gestrichen). Sie sind grds im Zeitpunkt des Erwerbs mit den AK iSd § 255 Abs 1 HGB "erfolgsneutral", dh ohne BV-Minderung, zu aktivieren (Buchung: Eigene Anteile an Bank). Der Ausweis im UV erfolgt bis zum Inkrafttreten des BilMoG auch für die Anteile, die unter Verstoß gegen einzelne Zulässigkeitsvoraussetzungen in § 71 Abs 1 und 2 AktG erworben wurden (s § 8 Abs 1 KStG Tz 372ff). Das StR folgt insoweit der hr-lichen Bilanzierung.

Tz. 128

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Bei Erwerb der Anteile zu einem unangemessen hohen Kaufpreis ist die Kaufpreiszahlung in zwei Geschäftsvorfälle aufzuteilen. Denn die Kap-Ges wendet bil-rechtlich für den Erhalt der eigenen Anteile nur den angemessenen Kaufpreis auf. Der über den angemessenen Kaufpreis hinausgehende Betrag stellt keine AK iSd § 255 Abs 1 HGB dar, denn diese Zahlung hat die Kap-Ges nicht geleistet, um die eigenen Anteile zu erwerben. Die Aktivierung der eigenen Anteile im UV hat somit nur iHd angemessenen Kaufpreises zu erfolgen. Im Übrigen dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 377ff.

8.2.2.2.2.2 Rücklage für eigene Anteile

Tz. 129

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Korrespondierend zu dem Aktivposten "Eigene Anteile" im UV ist bis zum Inkrafttreten des BilMoG auf der Passivseite der Bilanz nach § 272 Abs 4 HGB aF in gleicher Höhe eine "Rücklage für eigene Anteile" auszuweisen (Buchung: Kap-Rücklage, Gewinnrücklage oder Gewinnvortrag an Rücklage für eigene Anteile). Dieser Vorgang stellt lediglich eine Umbuchung innerhalb des EK der Kap-Ges dar (s § 266 Abs 3 A III Nr 2 HGB) und führt nicht zu einer BV-Minderung. Hierdurch ergab sich eine Ausschüttungssperre für die aktivierten Beträge. Die Rücklage für eigene Anteile darf nach § 272 Abs 4 S 2 HGB nur aufgelöst werden, soweit die eigenen Anteile ausgegeben, veräußert oder eingezogen werden oder soweit nach § 253 Abs 3 HGB auf der Aktivseite ein niedrigerer Betrag angesetzt wird (zB bei einer Tw-Abschr; s Tz 130ff). Der Erwerb eigener Anteile verstieß als solcher nicht gegen das Verbot der Einlagenrückgewähr. Allerdings durfte die Zahlung des Kaufpreises nicht aus dem zur Deckung des Nenn-Kap notwendigen Vermögen erfolgen.

8.2.2.2.2.3 Teilwertabschreibung

Tz. 130

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Eigene Anteile haben, solange noch kein Einziehungsbeschl gefasst wurde, grds noch einen Marktwert, der durch die GmbH iRe Veräußerung realisiert werden kann. Insoweit ist noch kein Grund für eine Tw-Abschr nach § 6 Abs 1 Nr 2 EStG gegeben (s Urt des BFH v 06.12.1995, BStBl II 1998, 781). Auch eine Abschr nach § 253 Abs 3 HGB aF kommt in diesem Fall nicht in Betracht. Im Falle eines niedrigeren beizulegenden Werts der eigenen Anteile am Abschlussstichtag, ist unter Berücksichtigung des strengen Niederstwertprinzip (s § 253 Abs 3 HGB aF/§ 253 Abs 4 HGB nF) eine Abschr vorzunehmen. Die Rücklage für eigene Anteile vermindert sich entspr. Stlich ist bei voraussichtlich dauernder Wertminderung der eigenen Anteile eine Tw-Abschr möglich. Eine Tw-Abschr aufgrund von Verlusten der Kap-Ges darf sich aber nach dem Urt des BFH v 06.12.1995 (BStBl II 1998, 781) nicht einkommensmindernd auswirken, da sich die Verluste, die Anlass für die Tw-Abschr der eigenen Anteile sind, bereits ausgewirkt haben. Die stliche Berücksichtigung der Abschr der eigenen Anteile würde daher zu einer doppelten Verlustberücksichtigung bei der Kap-Ges führen. Um dies zu verhindern, ist iHd der Tw-Abschr eine (außerbilanzielle) Hinzurechnung iR der Einkommensemrittlung vorzunehmen. Im Übrigen ist bei Tw-Abschr auch bei eigenen Anteilen § 8b Abs 3 KStG zu beachten (s Gosch, in Gosch, KStG, 4. Aufl, § 8 Rn 580). Weiter s Urt des FG Münster v 13.10.2016 (EFG 2017, 423).