Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.4 Besonderheiten bei GmbH ...

Friedbert Lang

7.4.1 Allgemeines

Tz. 1263

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Im Teil-Eink-Verfahren unterliegt das Einkommen einer Kö zurzeit dem KSt-Satz von 15 % (erste Stufe der Besteuerung). Erst wenn der Gewinn der Kö an eine natürliche Pers als AE ausgeschüttet wird, setzt grds die zweite Stufe der Besteuerung ein, indem

bei Beteiligungen in einem BV diese GA iHv 60 % dem individuellen ESt-Satz des AE unterworfen wird oder
bei Beteiligungen im PV diese GA grds einer KESt mit Abgeltungswirkung (AbgeltungSt) iHv 25 % unterworfen wird (s § 32d Abs 1 S 1 EStG). In dem Fall besteht jedoch die Möglichkeit einer Option in das Teil-Eink-Verf nach § 32d Abs 2 Nr 3 EStG.

Zu Besonderheiten aufgr der StPflicht nach § 8b Abs 4 KStG für sog Streubesitzdividenden s § 8b KStG Tz 245ff.

Tz. 1264

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Bei einem gew Unternehmen einer natürlichen Pers oder einer Pers-Ges unterliegen die Eink aus Gew vorbehaltlich der Thesaurierungsbegünstigung nach § 34a EStG grds sofort und in voller Höhe dem individuellen ESt-Satz des Gesellschafters, unabhängig davon, ob der Gewinn entnommen wird oder im Betrieb verbleibt. Die Belastung mit GewSt wird durch die St-Ermäßigung nach § 35 EStG in vielen Fällen vollständig vermieden (abhängig von der Höhe des GewSt-Hebesatzes).

Tz. 1265

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Je nach pers ESt-Satz bzw Finanzbedarf des AE und Kap-Bedarf des Unternehmens kann es von Vorteil sein, die gew Tätigkeit nicht ausschl durch eine Kö oder Einzelfirma ausüben zu lassen, sondern durch eine Pers-Ges, an der eine Kö und die natürliche Pers beteiligt sind. Immer dann, wenn nicht der gesamte Gewinn für den privaten Konsum des Gesellschafters bzw Unternehmers benötigt wird, sondern im Betrieb verbleiben kann oder muss, ist idR aufgr des niedrigen KSt-Satzes die Rechtsform einer Kö günstiger. Eine Pers-Ges an der eine Kö und der AE der Kö beteiligt sind, bieten insoweit entspr Vorteile. Dabei wird der Umfang der Beteiligung der Kö so bemessen, dass ihr Gewinnanteil idR thesauriert werden kann und der natürlichen Pers wird ein Gewinnanteil zugeordnet, den diese für den privaten Konsum benötigt. Bei diesen Gestaltungen kommt der Prüfung einer angemessenen Gewinnverteilungsabrede (s Tz 1270ff) eine große Bedeutung zu, insbes wenn diese nicht dem Verhältnis der Vermögensbeteiligungen entspr.

Tz. 1266

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Aus diesem Grund können sich natürliche Pers zB auch an einer Kap-Ges als stiller Gesellschafter beteiligen. Denkbar ist sowohl eine typisch (s § 8 Abs 3 KStG Teil D Tz 1040ff) als auch eine atypisch stille Beteiligung. Handelt es sich bei dem stillen Gesellschafter um einen beherrschenden AE (s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 200ff), sind die allg Grundsätze des Rückwirkungs- bzw Nachzahlungsverbots zu beachten. Es muss also eine zivilrechtlich wirksame, klar und eindeutig im Voraus abgeschlossene Vereinbarung über die stille Beteiligung vorliegen. Die gegenseitigen Rechte und Pflichten sind hierbei genau festzuhalten. Insbes ist die Höhe des Gewinn- bzw Verlustanteils des stillen Gesellschafters genau zu definieren. Eine stille Beteiligung ist selbst dann denkbar, wenn der stille Gesellschafter gleichzeitig alleiniger AE der Kap-Ges ist.

Tz. 1267

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Besondere zivilrechtliche Formvorschriften bestehen für den Abschluss eines Vertrags über die Begr einer stillen Beteiligung nicht. Dennoch ist für die Praxis unbedingt der Abschluss eines schriftlichen Vertrags zu empfehlen. Wie bei allen Verträgen zwischen einem beherrschenden AE und seiner Kap-Ges ist das Selbstkontrahierungsverbot zu beachten (Befreiung grds erforderlich); dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 253ff.

7.4.2 Vor- und Nachteile einer GmbH & Still

Tz. 1268

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Mögliche Vorteile einer GmbH & Still:

Verluste des Betriebs können zumindest tw auf den/die Gesellschafter verlagert werden. Dies gilt sowohl für eine typisch als auch für eine atypisch stille Gesellschaft. Allerdings ist auch für diese beiden Gesellschaftsformen § 15a EStG zu beachten.
Stfreie Einnahmen (vor allem ausl Eink) können bei einer atypisch stillen Gesellschaft stfrei auf die Gesellschafterebene verlagert werden; bei einer Kap-Ges ist dies nicht möglich, weil GA auf der Ebene des AE im Teil-Eink-Verfahren stets der Besteuerung unterliegen (s Tz 1263; zweite Stufe der Besteuerung). Dabei ist es unerheblich, ob die ausgeschütteten Gewinne bei der Kap-Ges stfrei vereinnahmt wurden.
Bei der atypisch stillen Gesellschaft wird der gewstliche Freibetrag iHv 24 500 EUR nach § 11 Abs 1 Nr 1 GewStG gewährt.

Tz. 1269

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Mögliche Nachteile bei einer GmbH & Still:

Bei der atypisch stillen Gesellschaft ist als entscheidender Nachteil anzuführen, dass diese stlich eine MU iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG darstellt und deshalb die Vergütungen, die der AE von der GmbH erhält, zu Sonder-BE führen (und damit anders als bei der "normalen" GmbH der GewSt unterliegen). Dies ist insbes von Bedeutung für GF-Gehälter (einschl Pensionsansprüche), Darlehenszinsen sowie Miet- und Pachtzahlungen.