5.1 Allgemeines
Tz. 51
Stand: EL 86 – ET: 05/2016
§ 5 Abs 4 UmwStG aF, wonach einbringungsgeborene Anteile an der Überträgerin für Zwecke der Übernahmegewinnermittlung als zum stlichen Übertragungsstichtag in das BV der übernehmenden Pers-Ges eingelegt gelten, ist durch das SEStEG wegen des Konzeptwechsels bei den §§ 20 ff UmwStG entfallen.
Aber auch nach dem im Einbringungsteil vollzogenen Konzeptwechsel gibt es künftig weiterhin sog alte einbringungsgeborene Anteile, und zwar entweder aus Einbringungsvorgängen vor dem Systemwechsel oder wegen § 20 Abs 3 S 4 UmwStG und § 21 Abs 2 S 6 UmwStG sogar in Neufällen. Für diese Fälle regelt § 27 Abs 3 Nr 1 UmwStG, dass § 5 Abs 4 UmwStG aF weiter anzuwenden ist, wobei hinsichtlich des Werts jedoch auf § 5 Abs 2 bzw 3 UmwStG nF abzustellen ist (s Dötsch/Pung, DB 2006, 2763, 2773). Ebenfalls hierzu s Haritz (GmbHR 2007, 169, 172).
Aus der Formulierung in § 27 Abs 3 Nr 1 UmwStG ergibt sich uE weiterhin, dass die Einlagefiktion nicht nur für eine Pers-Ges, sondern auch für eine natürliche Person als Übernehmerin gilt, da die Anteile als in das BV des "übernehmenden Rechtsträgers" überführt gelten.
5.2 Einbringungsgeborene Anteile iSd § 21 UmwStG aF
Tz. 52
Stand: EL 86 – ET: 05/2016
Einbringungsgeborene Anteile iSd § 21 UmwStG sind vor Inkrafttreten des SEStEG insbes entstanden durch
| • | Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder MU-Anteils nach § 20 Abs 1 S 1 UmwStG aF zu Bw oder Zwischenwerten; |
| • | Formwechsel einer Pers-Ges in eine Kap-Ges nach § 25 UmwStG aF zu Bw oder Zwischenwerten; |
| • | Einbringung einer mehrheitsvermittelnden Kap-Beteiligung nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF zu Bw oder Zwischenwerten; |
| • | grenzüberschreitende Einbringung von Unternehmensteilen nach § 23 Abs 1–3 UmwStG aF unter dem Tw; |
| • | Anteilstausch durch Einbringung über die Grenze nach § 23 Abs 4 UmwStG aF unter dem Tw; |
| • | Verlagerung stiller Reserven von einbringungsgeborenen Anteilen auf andere Anteile Gesellschaftsanteile auf Grund der sog Wertabspaltungstheorie. |
Wegen Einzelheiten s § 21 UmwStG (vor SEStEG) Tz 1 ff und s § 8b KStG Tz 317 ff.
Nach Inkrafttreten des SEStEG können einbringungsgeborene Anteile in den Fällen des § 20 Abs 3 S 4 UmwStG und des § 21 Abs 2 S 6 UmwStG entstehen.
Tz. 53
Stand: EL 86 – ET: 05/2016
§ 27 Abs 3 Nr 1 UmwStG iVm § 5 Abs 4 UmwStG aF unterscheidet nicht danach, ob sich die einbringungsgeborenen Anteile im PV oder in einem BV des AE befinden. UE ist nach Inkrafttreten des SEStEG § 5 Abs 4 UmwStG aF iVm § 27 Abs 3 Nr 1 UmwStG sowohl auf im PV als auch auf im BV gehaltene Anteile anzuwenden, da § 27 Abs 3 Nr 1 UmwStG den § 5 Abs 4 UmwStG aF dahingehend modifiziert, dass sich die AK nach § 5 Abs 2 bzw 3 UmwStG nF bemessen. § 5 Abs 3 UmwStG enthält eine Einlagefiktion für den Fall, dass die Anteile an der Überträgerin im BV gehalten werden. Eine Anwendung dieser Vorschrift iRd § 5 Abs 4 UmwStG aF macht nur Sinn, wenn dem Grunde nach neben den Anteilen im PV auch die Anteile im BV erfasst werden. Auch zu § 13 UmwStG aF vertritt die Fin-Verw die Auff, dass die Regelung zu den einbringungsgeborenen Anteilen vorrangig ist (s Schr des BMF v 16.12.2003, BStBl I 2003, 786 Rn 18). GlA s Haritz (in H/M, 4. Aufl, § 5 UmwStG Rn 65), s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 38), s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 5 UmwStG Rn 40), s Früchtl (in Eisgruber, UmwStG, § 5 UmwStG Rn 81) und s Schnitter (in F/M, § 5 UmwStG Rn 62 und 67). AA s Benecke (in PWC, Reform des UmwSt-Rechts, Schäffer-Poeschel-Vlg 2007, Rn 1126), der uE verkennt, dass die Fin-Verw in ihrem oa Schr v 16.12.2003 eine vom UmwSt-Erl 1998 abw Auff vertritt.
Wegen der vor Inkrafttreten des SEStEG bestehenden Unterschiede, s § 5 UmwStG (vor SEStEG) Tz 86 .
§ 27 Abs 3 Nr 1 UmwStG iVm § 5 Abs 4 UmwStG aF erfasst ebenfalls einbringungsgeborene Anteile, die von stbefreiten AE (s § 21 Abs 3 Nr 2 UmwStG aF) oder von jur Pers d öff Rechts (s § 21 Abs 3 Nr 1 UmwStG aF) gehalten werden. GlA s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 5 UmwStG Rn 41) und s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 38).
Auch bei den einbringungsgeborenen Anteilen kann es sich um Anteile an inl oder (EU-/EWR-)ausl Kap-Ges oder Genossenschaften handeln (s Tz 26).
Tz. 54
Stand: EL 86 – ET: 05/2016
§ 5 Abs 4 UmwStG aF enthält keine Aussage dazu, zu welchem Zeitpunkt einbringungsgeborene Anteile vorliegen müssen und wer diese Anteile hält. UE muss AE ein an der Umwandlung teilnehmender Gesellschafter sein. GlA s Haritz (in H/M, 4. Aufl, § 5 UmwStG Rn 67). Einbringungsgeborene Anteile müssen – ebenso wie bei § 5 Abs 2 UmwStG – in dem Zeitpunkt des zivilrechtlichen Wirksamwerdens der Umwandlung, dh in dem Zeitpunkt der Eintragung in ein öff Register vorliegen. Wegen der Begründung s Tz 27. GlA s van Lishaut (in R/H/vL, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rn 39), s Schnitter (in F/M, § 5 UmwStG Rn 63), s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 5 UmwStG Rn 42) und s Haritz (in H/M, 4. Aufl, § 5 UmwStG Rn 68).
Tz. 55
Stand: EL 86 – ET: 05/2016
§ 27 Abs 3 Nr 1 UmwStG nF iVm § 5 Abs 4 UmwStG aF ist uE auch bei in der Interimszeit unentgeltlich erworbenen Anteilen iSd § 21 U...
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