Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4.2 Auswirkung auf Verlustabzüge der übernehmenden Kapitalgesellschaft

Tz. 79a

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Sofern die Verluste nicht noch im Umwandlungsjahr von der Übertragerin durch Ansatz von Zwischenwerten oder gW genutzt werden können, kann dem Untergang der Verluste durch angepasste Wahl der Verschmelzungsrichtung begegnet werden. Wird eine Gewinn-Kap-Ges auf eine Verlust-Kap-Ges verschmolzen, so bleibt der Verlustabzug der Verlust-Kap-Ges vorbehaltlich § 8c KStG erhalten. Zu einem Anwendungsfall von § 8c KStG kann es bei der Übernehmerin aber nur dann kommen, wenn sich durch die Verschmelzung die Beteiligungsverhältnisse in relevantem Umfang verschieben. Dies ist dann der Fall, wenn infolge der verschmelzungsbedingten Kap-Erhöhung die Beteiligung eines Anteilseigners (oder einer Erwerbergr iSv § 8c Abs 1 S 2 KStG) sich um mehr als 50 % erhöht. Nach unveränderter Auff der Fin-Verw vollzieht sich dieser Beteiligungserwerb iSv § 8c Abs 1 S 3 KStG erst mit Eintragung der Kap-Erhöhung im H-Reg. S Rn 14 des BMF-Schr v 28.11.2017 (BStBl I 2017, 1645).

Findet bei der aufnehmenden Verlust-Kap-Ges kein derartiger schädlicher Beteiligungserwerb statt, ist eine Verrechnung der nachfolgenden Gewinne der Übernehmerin mit den Verlustvorträgen der Übernehmerin nach Maßgabe von § 10d EStG möglich. Der Anwendungsbereich des § 42 AO ist hier selbst dann versperrt, wenn die Übernehmerin ihren verlustträchtigen Geschäftsbetrieb bereits im Zeitpunkt der Verschmelzung eingestellt hat. Hierzu s BFH v 18.12.2013 (BFH/NV 2014, 904).

Tz. 79b

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Ein Verlusttransfer kann nach geltender Rechtslage (dh ab Änderung des UmwStG durch das SEStEG einzig bei der GewSt stattfinden, sofern Betriebe in eine Pers-Ges nach § 24 UmwStG eingebracht werden.

Ist die übertragene Kap-Ges als MU an der Pers-Ges beteiligt, so ging die Fin-Verw bisher davon aus, dass die Verschmelzung keine Auswirkung auf die Unternehmeridentität iSv § 10a GewStG bei der Pers-Ges hat und mithin deren gewstlichen Verlustabzüge erhalten blieben. Als Rechtsgrundlage für diese – uE ohnehin unzutr – Sichtweise wurde § 19 Abs 2 UmwStG angesehen (s Abschn 68 Abs 3 Nr 6 GewStR 1998). Infolge der Streichung der Verlustübernahme geht nun auch die Fin-Verw davon aus, dass auf der Ebene der Pers-Ges der auf die verschmolzene MU-Kap-Ges entfallende Gewerbeverlust untergeht. In R 10a Abs 3 S 9 Nr 6 GewStR 2009 sind nun die oa Konsequenzen aus der Streichung der Verlustübernahme nach §§ 12 Abs 3 S 2, 19 Abs 2 UmwStG bei der Verschmelzung von Kap-Ges gezogen worden. Dies wird in der stlichen Lit tw mit dem – uE nicht überzeugenden – Argument abgelehnt, dass die übernehmende Kap-Ges gem § 12 Abs 3 S 1 UmwStG in die stliche Rechtsstellung der übertragenden Kap-Ges tritt und mithin auch die Unternehmeridentität bei der Tochter-Pers-Ges gewahrt sein müsse (s Behrendt/Arjes, DStR 2008, 811 und s Hierstetter, DB 2010, 1089).

Beispiel