Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.1.6 Erfolgen der Gewinnausschüttung (§ 37 Abs 2 S 3 KStG)

Tz. 36

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Nach § 37 Abs 2 S 3 KStG mindert sich die KSt des VZ, in dem das Wj endet, in dem die GA erfolgt. Damit gewährt § 37 Abs 2 S 3 KStG – ebenso wie § 27 Abs 3 KStG 1999 – die KSt-Minderung nicht bereits in dem Zeitpunkt der bilmäßigen Verringerung des EK infolge des Entstehens der Ausschüttungsverbindlichkeit, sondern erst bei tats Erfüllung dieser Verbindlichkeit (so ausdrücklich s rkr Urt des Nds FG v 30.03.2006, EFG 2006, 1194). Damit sollen Gestaltungen verhindert werden. "Erfolgen der GA" bedeutet in Anlehnung an die Grundsätze des Anrechnungsverfahrens das Abfließen der Ausschüttung bei der Kö (s Schr des BMF v 06.11.2003, BStBl I 2003, 575, Rn 7 und 30; R 77 Abs 6 KStR 1995). Wie das Nds FG (s rkr Urt des FG Nds v 30.03.2006, EFG 2006, 1194) zutr ausführt, ist der Zeitpunkt des Abfließens einer GA unabhängig vom Zeitpunkt des Zufließens beim AE zu prüfen.

Eine GA ist erst bewirkt, wenn sich die Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung durch einen Mittelabfluss bzw die Nichtrealisierung einer Vermögensmehrung tats konkretisiert hat. Bei den wertberichtigten Forderungen können die zunächst nur buchmäßig berücksichtigten Minderungsbeträge erst "abfließen", wenn die tats oder rechtliche Zugehörigkeit der betroffenen WG zum BV endet und sich damit die Vermögensminderung realisiert. Dies ist erst der Fall, wenn die Forderung (ggf tw) tats ausfällt oder die GmbH auf die Rückzahlung verzichtet, nicht hingegen, solange sie zivilrechtlich noch (in voller Höhe) weiterhin besteht (s Urt des BFH v 14.07.2004, BStBl II 2004, 1010 und v 07.03.2007, BFH/NV 2007, 1710). Nach dem Urt des FG Münster v 10.02.2006 (Az: 9 K 2994/00) kann die Forderung durch Verzicht, Erlass, Novation oder Aufrechnung rechtlich untergehen. Der Konkurs der Schuldnerin reicht für den "Abfluss" der Forderung nicht aus, ebenfalls nicht die Tatsache, dass die Realisierung der Forderung faktisch unmöglich ist.

Wegen Sonderfragen zum Abflusszeitpunkt bei vGA s § 38 KStG Tz 22 ff. Von Bedeutung ist das für verspätet beschlossene und für verspätet abfließende GA (s Tz 18 und s Tz 20). Der Zeitpunkt des Zuflusses beim AE spielt bei der Anwendung des § 37 Abs 2 S 3 KStG keine Rolle.

Eine GA ist frühestens in dem Zeitpunkt abgeflossen, in dem der Ausschüttungsempfänger tats über den Ausschüttungsbetrag verfügen konnte. Eine vorherige "phasengleiche" Aktivierung der Dividendenforderung durch den Ausschüttungsempfänger (nur noch bis zum VZ 2000 möglich, s § 20 EStG Tz 147; so zuletzt s Urt des BFH v 07.02.2007, DB 2007, 1788) führt noch nicht zum tats Abfluss (s Urt des BFH v 24.01.2001, HFR 2002, 49).

Eine GA ist nicht verwirklicht, wenn sie bei der Kö lediglich als Verpflichtung gegenüber den AE passiviert ist (s R 77 Abs 6 S 3 KStR 1995).

Tz. 36a

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Mittelabfluss im vorgenannten Sinne (Grundfälle: tats Auszahlung, Abbuchung bei Banküberweisung) setzt nicht zwingend das Fließen von Geld voraus. Der Abfluss einer GA kann auch unbar erfolgen, zB durch Überweisung oder Scheckhingabe. Er kann auch darin liegen, dass die Kö eine Forderung, die sie gegenüber einem Dritten hat, ohne Gegenleistung an ihren AE abtritt oder darin, dass der Dividendenanspruch des AE mit einer Gegenforderung des AE an die Kö aufgerechnet wird, ebenso hierzu s Schiffers (GmbH-StB 2001, 14).

In seinem Urt (s Urt des BFH v 09.12.1987, BStBl II 1988, 460) bejahte der BFH eine GA auch in einem Fall, in dem der Dividendenanspruch des AE vertraglich in eine Darlehensforderung umgewandelt worden ist.

Tz. 36b

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Für die Beantwortung der Frage, ob in der Buchung des Dividendenanspruchs auf einem Verrechnungskonto bereits ein Mittelabfluss zu sehen ist, muss uE unterschieden werden (analog s R 77 Abs 7 S 1 KStR 1995):

•

Wird das Verrechnungskonto in der Form eines Rückstellungskontos geführt, liegt in der Buchung noch kein Mittelabfluss bei der Kö. Auch der BFH (s Urt des BFH v 28.06.1989, BFH/NV 1990, 325) hat den Mittelabfluss in einem Fall verneint, in dem für eine Mietverbindlichkeit gegenüber dem beherrschenden Gesellschafter nur eine Rückstellung gebildet wurde.

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Hat das Verrechnungskonto den Charakter eines Girokontos, dh hat sich der AE mit Belastungen und Gutschriften auf diesem Konto seitens der Kö einverstanden erklärt und hat er jederzeit freien Zugriff auf dieses Konto, liegt in der Gutschrift der Dividende ein Mittelabfluss bei der Kö. Dies ist wirtsch nichts anderes als die Aufrechnung mit einer Gegenforderung der Kö. So auch s Urt des FG Nürnberg v 18.04.1989, EFG 1989, 535, NZB abgelehnt; ebenso s rkr Urt des Nds FG v 19.02.1991, GmbHR 1992, 329) und s R 77 Abs 7 KStR 1995. AA wohl s Urt des FG Münster v 30.11.1988, Az: X – 2138/86 K), wonach ein vermögensmäßiger Abfluss nur dann vorliegt, wenn Gewinnanteile ausgezahlt oder einvernehmlich in Darlehen umgewandelt werden.

Tz. 36c

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Eine GA ist auch dann bei der Kö abgeflossen, wenn eine Auszahlung nicht tats erfolgt, sond...