Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Allgemeines

2.1 Systematik des § 1a KStG

Tz. 2

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Das KöMoG setzt mit der Einf des sog Optionsmodells ein seit den Brühler Empfehlungen im Jahr 1999 diskutiertes Modell um. Es ermöglicht Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften und deren Gesellschaftern auf unwiderruflichen Antrag, ertragstlich und verfahrensrechtlich wie eine Kap-Ges und deren nicht phG behandelt zu werden. Bei Ausübung der Option erfolgt die Besteuerung nicht mehr nach dem für MU-Schaften geltenden Grundsatz, wonach bei der ESt der MU das St-Subjekt ist (sog Transparenzprinzip), sondern nach dem für Kap-Ges geltenden Grundsatz, wonach die Besteuerung der Gesellschaft und des Gesellschafters getrennt erfolgt (sog Trennungsprinzip). Die optierende Gesellschaft unterliegt selbst der KSt und GewSt; die Anteile an der optierenden Gesellschaft werden Anteilen an Kap-Ges gleichgestellt. Ebenfalls hierzu s Wacker/Krüger/Levedag/Loschelder (Beihefter zu DStR 41/2021, 31) und s Zapf (BB 2021, 2711).

Bei Ausübung der Option wird ein fiktiver Formwechsel iSd § 25 UmwStG angenommen. Wird später beantragt, nicht mehr wie eine Kap-Ges und wie der nicht phG einer Kap-Ges behandelt zu werden (sog Rückoption), wird ein fiktiver Formwechsel nach § 9 UmwStG angenommen.

2.2 Bedeutung des § 1a KStG

Tz. 3

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Neben dem Optionsmodell gibt es für Personenunternehmen bereits die folgenden Regelungen, die ebenfalls einer sog rechtsformneutralen Besteuerung dienen sollen (s Schiffers/Jacobsen, DStZ 2021, 348, 350):

• Begünstigte Besteuerung nicht entnommener Gewinne nach § 34a EStG,
• Anrechnung der GewSt auf die ESt nach § 35 EStG sowie
• Möglichkeit des Rechtsformwechsels zu Bw.

Da auch ohne Optionsmodell bei unterstellter Vollausschüttung die St-Belastung für Pers-Ges und Kap-Ges bei ca 48 % liegt, dient die Einf des Optionsmodells letztlich der Verfahrensvereinfachung und der Vergleichbarkeit im internationalen Wettbewerb und nicht der Entlastung der Unternehmer (s Lüdicke/Eiling, BB 2021, 1439, 1440). Dies setzt aber voraus, dass der ausl Staat die Option nachvollzieht (s Lauer, Ubg 2021, 548, 549). Krit, ob das Ziel erreicht worden ist, s Bockhoff/Frieburg/Darijtschuk (DB 2021, 2521). Es ähnelt im Ergebnis dem aus den USA bekannten sog "Check-the-Box"-Verfahren (s Lüdicke/Eiling, BB 2021, 1439, 1440). Das Optionsmodell dient auch nicht der rechtsformneutralen Besteuerung. Vielmehr ermöglicht es uE eine Wahl iS einer "Rosinenpickerei".

Ob es angesichts der "Hürden" beim Einstieg in das Optionsmodell (zB St-Neutralität der Einbringung nur bei Vorliegen der entspr Voraussetzungen [Eröffnung pers Anwendungsbereich, Übertragung von funktional wes Sonder-BV, keine ges Einschränkung des Bewertungswahlrechts], Nachversteuerung nach § 34a EStG, Wegfall von Verlustvorträgen), der "Hürden" beim Ausstieg durch Rückoption (zB St-Neutralität der Rückoption nur bei Vorliegen der entspr Voraussetzungen [Eröffnung pers Anwendungsbereich des UmwStG, keine ges Einschränkung des Bewertungswahlrechts, evtl Einbringungsgewinnbesteuerung, Besteuerung der offenen Rücklagen]), der Geltung von Sperrfristen nach § 22 UmwStG, der Verschärfung der §§ 5 und 6 GrEStG, der Geltung des § 6 AStG und der Komplexität, die ua durch das Nebeneinander von zivilrechtlicher Pers-Ges und stlicher Kap-Ges verursacht wird (s Schiffers/Jacobsen, DStZ 2021, 348, 351, 371), in der Praxis wirklich viele Fälle geben wird, bleibt abzuwarten. Bisher wurde nur in wenigen Fällen optiert (s Richter/Welling, FR 2022, 712, 713, s Prinz, FR 2023, 1, 2 und s Link, DStR 2022, 1599, 1600). Laut einer Antwort der BReg auf eine Kleine Anfrage wurden bis zum 30.11.2021 nur rund 150 Anträge auf Option zur KSt-Besteuerung gestellt (s BT-Drs 20/1231, 6). Ebenfalls hierzu s Bünning (BB 2022, 427, 431); s Kaminski (Stbg 2021, 436, 443); s Rickermann (DB 2021, 1561, 1567); s Richter/Welling (FR 2022, 65); s Prinz (FR 2022, 61); s Zapf (BB 2021, 2775, 2782); s Benz/Hannig (StbJb 2020/2021, 49, 87); s Fuhrmann (NWB 2023, 158); s Dreßler/Kompolsek (Ubg 2021, 301, 310 und Ubg 2022, 1, 14); und s Lehr/Moser (DB 2023, 1369). Zur Komplexität bei internationalen Bezügen der optierenden Gesellschaft s Grotherr (Ubg 2021, 568); s Bockhoff/Frieburg/Darijtschuk (DB 2021, 2521); und s Marquardt/Stumm (ISR 2023, 345 und 369). Förster (IStR 2022, 109) sieht in den Problemen bei grenzüberschreitenden Bezügen der Option eine erhebliche Beeinträchtigung der Attraktivität der Option. Auch Wernberger/Wangler (DStR 2022, 1896, 1897) bezweifeln, dass der Ges-Geber seine Zielsetzung im internationalen Kontext erreichen wird, wenn der ausl Staat die Qualifikation anhand des Typenvergleichs vornimmt. Zur Komplexität bei Unternehmenstransaktionen s Geiger/Biehlmaier (Ubg 2021, 555).

Die oa Punkte führen nach Auff von Dreßler/Kompolsek (Ubg 2021, 301, 312 und Ubg 2022, 1, 13) dazu, dass die Entscheidung für das Optionsmodell bis zu 12 Jahre stliche Folgen für die Gesellschafter haben kann und daher sehr unflexibel erscheint.

Wegen der notwendigen Vorbereitungsschritte vor einer Op...