Der Brexit und die Nachfolgeplanung (ErbStB 2021, Heft 6 ... / b) Lohnsummentest

Voraussetzung für eine vollumfängliche Nutzung der Betriebsvermögensbegünstigungen ist u.a. das Bestehen des Lohnsummentests. Auf Basis der gezahlten Löhne der letzten fünf vor dem Steuerentstehungszeitpunkt endenden Wirtschaftsjahre des Betriebs wird eine Ausgangslohnsumme ermittelt. Das Vielfache dieser Ausgangslohnsumme (Regelverschonung: 400 %, Optionsverschonung: 700 %), die sog. Mindestlohnsumme, ist mit den Löhnen innerhalb der sich an die Übertragung anschließenden Lohnsummenfrist (Regelverschonung: fünf Jahre, Optionsverschonung: sieben Jahre) zu erreichen. Soweit die Summe der Lohnsummen innerhalb der Lohnsummenfrist die Mindestlohnsumme unterschreitet, entfällt die Steuerbefreiung (§ 13a Abs. 3 ErbStG).

Bei Ermittlung der Ausgangslohnsumme sowie der Mindestlohnsumme der unentgeltlich übertragenen wirtschaftlichen Einheit sind Löhne in nachgeschalteten Personengesellschaften einzubeziehen. Entsprechendes gilt für Löhne in Tochterkapitalgesellschaften, wenn die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft 25 % übersteigt. In beiden Fällen werden die Löhne aus Tochtergesellschaften jedoch nur berücksichtigt, wenn es sich um EU-/EWR-Gesellschaften handelt (§ 13a Abs. 3 Satz 11-12 ErbStG; R E 13a.7 Abs. 2–3 ErbStR 2019; gleichlautende Erlasse der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 5.12.2012, z.B. FinMin. NW v. 5.12.2012 – S 3812a - 101 - V A 6, BStBl. I 2012, 1250, s. dazu ausf. Bron, ErbStB 2013, 84).

Für Altfälle, d.h. für Erwerbe von Todes wegen und für Schenkungen, bei denen die Steuer bereits vor dem 31.12.2020 entstanden ist, stellt § 37 Abs. 17 ErbStG sicher, dass Großbritannien weiterhin als EU-Mitgliedstaat gilt. Ein Nicht-Bestehen des Lohnsummentests allein durch den Brexit ist damit ausgeschlossen.

Für Erwerbe von Todes wegen sowie Schenkungen, die nach dem 31.12.2020 erfolgen, wird das Ergebnis des Lohnsummentests durch den Brexit beeinflusst, da die Löhne aus Nicht-EU-/EWR-Gesellschaften nicht mehr berücksichtigt werden dürfen; dies zeigt folgendes Beispiel.

Beispiel

Nach dem 31.12.2020 wird ein Unternehmen vererbt oder verschenkt, welches eine UK-Tochtergesellschaft hält. Die Löhne der UK-Tochtergesellschaft bleiben i.R.d. Lohnsummentests unberücksichtigt. Im Vergleich zum Szenario ohne Brexit wirkt sich dies bei abnehmenden Lohnaufwendungen der UK-Tochtergesellschaft positiv und bei steigenden Lohnsummen negativ aus.

Beraterhinweis Im Vorfeld von Unternehmensübertragungen sollten die Lohnsummenentwicklungen der Vergangenheit sowie die entspr. Planungen geprüft werden. Bei einem hinreichenden Vorlauf können ggf. noch Maßnahmen zur Senkung der Ausgangslohnsumme ergriffen werden. Umgekehrt wäre zu überlegen, ob die jährliche Lohnsumme nach einer Anteilsübertragung erhöht werden kann, um den Lohnsummentest zu bestehen.