Entscheidungsstichwort (Thema)

Verfahrensrecht/Abgabenordnung Gewerbesteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Privatschulen, die in größerem Umfang angestellte Lehrkräfte beschäftigen, können auch dann Gewerbebetriebe sein, wenn sie der Staatsaufsicht unterliegen oder Staatszuschüsse erhalten. Der Senat tritt der Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 492/53 U vom 7. Juli 1955 (Slg. Bd. 61 S. 324, BStBl 1955 III S. 323) bei.

Der zu § 2 GewStG ergangene Abschn. 4 Abs. 5 GewStR 1943 ist kein allgemeiner Milderungserlaß, der von den Steuergerichten zu beachten und auszulegen ist.

 

Normenkette

AO § 13 Abs. 1 Nr. 2; GewStG § 2; EStG §§ 15, 18/1/1

 

Tatbestand

Die Beschwerdeführerin (Bfin.) wurde im Jahre 1949 als Gesellschaft des bürgerlichen Rechts gegründet. Gesellschafter sind der Studienrat Dr. M. und der Studienassessor B. Die Bfin. betreibt ein Landerziehungsheim (ein Realgymnasium mit Klassen von Sexta bis Oberprima), das etwa 2 km von der Stadt A entfernt liegt. Im Schuljahr 1950 wurden 13 hauptamtliche und 3 nebenamtliche Lehrkräfte beschäftigt. Insgesamt wurden 344 Wochenstunden Unterricht gegeben. Dr. M. war Schulleiter und erteilte daneben 12 Wochenstunden Unterricht; Assessor B war Heimleiter und gab daneben 22 Wochenstunden Unterricht. Mit der Schule ist ein Heim verbunden, in dem die sogenannten Heimschüler untergebracht sind. Etwa 1/4 der Schüler sind Heimschüler. Die Bfin. wies für 1949 einen Verlust und für 1950 einen Gewinn aus. Das Finanzamt setzte für 1950 einen einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag fest.

Die Bfin. bestreitet ihre Gewerbesteuerpflicht. Nach ihrer Auffassung unterhält sie keinen Gewerbebetrieb im Sinne des § 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG), weil sie sich nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteilige und ihr die Gewinnerzielungsabsicht fehle. Sie macht geltend, die Schule sei staatlich genehmigt und beaufsichtigt; sie gelte das Ersatzschule für öffentliche Schulen; sie habe auch einen Staatszuschuß erhalten.

Das Finanzamt bejahte die Gewerbesteuerpflicht und führte im wesentlichen aus: Die beiden Gesellschafter übten keine freiberufliche Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) aus, weil sie zu einem erheblichen Teil fremde Arbeitskräfte beschäftigten (Urteil des Reichsfinanzhofs VI 147/38 vom 9. März 1938, Reichssteuerblatt - RStBl - 1938 S. 430). Es könne dahingestellt bleiben, ob das Internat für sich allein die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs erfülle; denn im Streitfall bilde es mit der Schule eine wirtschaftliche Einheit und teile deshalb steuerrechtlich das Schicksal der Schule. Die Schule sei ein Gewerbebetrieb; insbesondere fehle es den Beteiligten nicht an der Absicht der Gewinnerzielung. Der Auffassung des Reichsfinanzhofs (Urteil VI 742/38 vom 21. Dezember 1938, RStBl 1939 S. 263), daß der Betrieb einer Unterrichtsanstalt, die von der Schulaufsichtsbehörde anerkannt sei, kein Gewerbebetrieb sei, weil in der Regel die Absicht der Gewinnerzielung fehle, trete das Finanzgericht nicht bei. Den Gewerbesteuer-Richtlinien (GewStR) komme gegenüber dem Gesetz keine Bedeutung zu. Im übrigen heisse es in Abschn. 14 Abs. 6 GewStR 1951 ausdrücklich, daß die von der Schulaufsichtsbehörde als den öffentlichen Schulen gleichwertig anerkannten Privatschulen "meistens" wegen Fehlens der Gewinnabsicht von der Gewerbesteuer freizustellen seien. Es müsse also im Einzelfall nachgewiesen werden, daß die Gewinnerzielungsabsicht fehle.

Mit der Rechtsbeschwerde wird die Verletzung des sachlichen Rechts und unzureichende Sachaufklärung gerügt.

 

Entscheidungsgründe

Die Rechtsbeschwerde ist nicht begründet.

Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs hat in der Entscheidung IV 492/53 U vom 7. Juli 1955 (Slg. Bd. 61 S. 324, Bundessteuerblatt - BStBl - 1955 III S. 323) die Gewerbesteuerplicht einer privaten Berufsschule bejaht, die von der Aufsichtsbehörde als einer öffentlichen Schule gleichwertig anerkannt war. In dieser Entscheidung ist der IV. Senat dem vom Finanzgericht angeführten Urteil des Reichsfinanzhofs VI 742/38 entgegengetreten, das für Privatschulen, die der Staatsaufsicht unterliegen, grundsätzlich die Gewinnerzielungsabsicht ihrer Träger und damit eine gewerbliche Tätigkeit im allgemeinen verneinte. Der Senat stimmt der Entscheidung des Bundesfinanzhof IV 492/53 U darin bei, daß die Gewinnerzielungsabsicht gegeben ist, wenn Privatpersonen eine öffentliche Schule errichten und aus den Erträgnissen der Schule ihren Lebensunterhalt bestreiten wollen. Diese Voraussetzung ist hier erfüllt; beide Gesellschafter leben von dem Ertrag der Schule. Werden in Privatschulen in größerem Umfang fremde angestellte Lehrkräfte beschäftigt, so handelt es sich gewöhnlich nach den allgemeinen Grundsätzen um einen Gewerbebetrieb im Sinne des § 2 GewStG (Urteil des Reichsfinanzhofs VI 147/38 vom 9. März 1938, RStBl 1938 S. 430).

Der vorliegende Fall unterscheidet sich von dem der Entscheidung IV 492/53 U dadurch, daß die Bfin. nicht nur der Staatsaufsicht unterliegt, sondern nach ihrer Behauptung im Verlustjahr 1949 auch einen Staatszuschuß erhalten hat. Ob es sich dabei um eine einmalige Zuwendung handelte oder ob die Bfin. auch in Zukunft unter bestimmten Voraussetzungen mit weiteren Staatszuschüssen rechnen kann, hat das Finanzgericht nicht festgestellt. Einer weiteren Aufklärung in dieser Frage bedarf es nicht. Denn auch wenn die Bfin. mit weiteren Staatszuschüssen rechnen könnte, würde dadurch die Absicht der Gewinnerzielung bei ihren Gesellschaftern nicht entfallen. Denn diese haben ihre wirtschaftliche Existenz und ihren Lebensunterhalt auf den Betrieb der Schule aufgebaut. Es ist der Bfin. zuzugeben, daß es vielleicht zweckmäßig wäre, bestimmte Privatschulen, insbesondere solche, die Staatszuschüsse erhalten oder in besonderer Weise dem öffentlichen Interesse dienen oder wegen der Staatsaufsicht im wirtschaftlichen Wettbewerb beengt sind, unter näher zu bestimmenden Voraussetzungen von der Gewerbesteuer ebenso freizustellen, wie es auch z. B. in § 4 Ziff. 14 des 14 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1951, § 41 Abs. 4 der Durchführungsbestimmungen zum Umsatzsteuergesetz (UStDB) 1951 für die Umsatzsteuer und in § 4 Ziff. 7 des Grundsteuergesetzes (GrStG) für die Grundsteuer geschehen ist. Es handelt sich aber hier um eine Frage der Steuerpolitik, die von den gesetzgebenden Körperschaften zu entscheiden ist. Die Steuergerichte sind nur zur Auslegung des geltenden Gesetzes berufen. Dieses bietet aber keinen Anhalt, bestimmte Privatschulen, die nach den allgemeinen Grundsätzen als Gewerbebetriebe anzusehen sind, von der Gewerbesteuer freizustellen.

Da der Betrieb der Schule als solcher bereits die Gewerbesteuerpflicht auslöst, braucht nicht geprüft zu werden, ob das Internat mit der Schule eine unlösliche Einheit bildet und deshalb schon das Internat den Gesamtbetrieb zu einem gewerblichen macht. Jedenfalls ist das Internat für sich allein betrachtet auch eine gewerbliche Betätigung. Es ist nicht erforderlich, den Gewinn auf die Schule und das Internat zu verteilen. Es ist rechtlich nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanzen bei der engen Verflechtung von Schule und Internat einen einheitlichen Gewerbebetrieb angenommen und deshalb nur einen Gewerbesteuermeßbetrag festgesetzt haben.

Die Bfin. ist der Auffassung, daß der zu § 2 GewStG ergangene Abschn. 4 Abs. 5 GewStR 1943 (RStBl 1944 S. 243) ein nach § 13 Abs. 1 Ziff. 2 der Reichsabgabenordnung (AO) 1934 ergangener allgemeiner Milderungserlaß des Reichsministers der Finanzen sei, der im Streitjahr 1950 unverändert fortgegolten habe und deshalb von den Steuergerichten zu beachten und auszulegen sei. Sie beanstandet insbesondere, daß das Finanzgericht sich mit Abschn. 14 Abs. 6 GewStR 1951 befaßt habe. Dieser Abschnitt sei anders gefaßt als Abschn. 4 Abs. 5 a. a. O., der für das Streitjahr 1950 maßgebend sei. Der Bfin. ist zuzugeben, daß die GewStR 1951 für das Streitjahr 1950 nicht anwendbar waren. Aber auch Abschn. 4 Abs. 5 a. a. O. hat nicht die Bedeutung eines Milderungserlasses, wie die Bfin. meint. Die Entscheidung IV 492/53 U hat sich mit dieser Frage ebenfalls schon befaßt und ist zu dem Ergebnis gekommen, daß es sich nur um eine der Vereinfachung dienende Verwaltungsanweisung handle, die für die Steuergerichte nicht bindend sei. Der Senat tritt auch in dieser Frage der Entscheidung des IV. Senats bei. Nach ständiger Rechtsprechung ist zwar nicht erforderlich, daß ein Milderungserlaß des Reichsministers der Finanzen ausdrücklich auf § 13 AO gestützt oder in bestimmter Weise veröffentlicht war (vgl. zuletzt Urteil des Bundesfinanzhofs I 285/56 U vom 7. Mai 1957, BStBl 1957 III S. 264). Aber man muß doch verlangen, daß objektiv die Voraussetzungen für eine Billigkeitsregelung vorlagen und der Reichsminister der Finanzen erkennbar von seinem Recht, eine allgemeine Billigkeitsregelung zu treffen, Gebrauch machen wollte. Verzichtete man hier auf eine klare Abgrenzung, so würde den Erlassen, die der Reichsminister der Finanzen vor dem Zusammenbruch herausgegeben hatte, in weitem Umfang ein rechtsnormähnlicher Charakter zukommen. Es könnte damit eine Bindung eintreten, die nicht beabsichtigt war. Wie in der Entscheidung IV 492/53 U dargelegt, ist weder aus Abschn. I 3 Abs. 4 Sätze 4 bis 6 GewStR 1937 (RStBl 1937 S. 515) noch aus Abschn. 4 Abs. 5 a. a. O. zu entnehmen, daß eine allgemeine Billigkeitsregelung getroffen werden sollte. Die Erklärungen des damaligen Sachbearbeiters im Reichsfinanzministerium, und von Dr. T., der für den Verband der Privatschulen die Verhandlungen im Reichsfinanzministerium führte, daß mit den erwähnten Regelungen in den GewStR 1937 und 1943 eine allgemeine Billigkeitsmaßnahme nach § 13 AO 1934 beabsichtigt gewesen sei, führen nicht zu einer anderen Beurteilung. Denn in dem Wortlaut der fraglichen Abschnitte der GewStR hat dieser Wille keinen Ausdruck gefunden. Wenn der Reichsminister der Finanzen Maßnahmen auf Grund von § 13 AO treffen wollte, pflegte er seinen Willen klar zu ändern. Dem Finanzgericht ist demnach im Ergebnis beizutreten, daß die Regelung der GewStR gegenüber dem Wortlaut des Gesetzes keine rechtliche Bedeutung hat.

Die Rechtsbeschwerde mußte als unbegründet zurückgewiesen werden.

 

Fundstellen

Haufe-Index 408826

BStBl III 1957, 323

BFHE 1958, 232

BFHE 65, 232

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