Bemessung von Gesellschafter-Geschäftsführerbezügen: Keine Höchstbeträge und Nichtaufgriffsgrenzen

OFD Frankfurt, 23.08.1999, S 2742 A 19 - St II 10

Die Angemessenheit der Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers einer Kapitalgesellschaft ist nach dem Maßstab des Handelns eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters zu beurteilen. Nach ständiger höchstrichterlicher Rspr. gibt es für die Angemessenheit der Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers keine festen Regeln ( BFH-Urteil vom 5.10.1977, I R 230/75, BStBl 1978 II S. 234). Die obere Grenze der Angemessenheit, die ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter nicht überschreiten würde, muß im Einzelfall geschätzt werden. Dabei sind zu berücksichtigen (vgl. u.a. rkr. Urteil des Hessischen FG vom 16.1.1997, EFG 1998 S. 593; Urteil des Hessischen FG vom 27.3.1998, EFG 1998 S. 538):

• die gesamten Vermögensvorteile (z.B. Gehälter, Gratifikationen, Tantiemen, Prämien, geldwerte Nutzungsmöglichkeiten, Ruhegehaltszusagen), die der Gesellschafter als Entgelt für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft erhält (sog. Gesamtbezüge),
• die Art und der Umfang seiner Tätigkeit,
• die voraussichtliche Ertragsentwicklung des Unternehmens,
• das Verhältnis der Gesamtbezüge zum erwarteten Gesamtgewinn und zur voraussichtlichen Kapitalverzinsung sowie
• Art und Höhe der Vergütungen, die gleichartige Betriebe für entsprechende Tätigkeiten leisten.

Bei dem durchzuführenden Fremdvergleich sind vorrangig innerbetriebliche Vergleichswerte maßgebend. Liegen solche nicht vor, ist ein außerbetrieblicher Fremdvergleich anzustellen. Dabei sind als Orientierungsrahmen branchenspezifische Gehaltsuntersuchungen, die im Bereich der deutschen Wirtschaft angestellt werden, heranzuziehen. Liegen branchenspezifische Erfahrungswerte nicht vor, kann auf die in Wirtschaft und Rechtsprechung anerkannten Gehaltsstrukturuntersuchungen zurückgegriffen werden, bei denen stärkster Bestimmungsfaktor für die Höhe der Gesellschaftervergütung die Unternehmensgröße, gemessen insbes. am Umsatz und der Beschäftigtenzahl des Unternehmens, ist. Besondere Umstände, die eine von den Gehaltsstrukturuntersuchungen abweichende individuelle Beurteilung begründen würden, sind von der Kapitalgesellschaft vorzutragen.

Auf der Grundlage dieser Überlegungen bestehen für den Bezirk der OFD Frankfurt weder Höchstbeträge noch Nichtaufgriffsgrenzen für die Bemessung von Gesellschafter-Geschäftsführervergütungen von Kapitalgesellschaften. Die von der OFD Stuttgart im Mai 1995 für den dortigen Geschäftsbereich festgelegten Grenzen (siehe Anlage) sind daher in Hessen nicht anzuwenden.

Anlage:

Verfügung der OFD Stuttgart vom Mai 1995

Nach dem BFH-Beschluß vom 1.12.1993, I B 158/93 (BFH/NV 1994 S. 740) sind einerseits dem nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG anzustellenden Fremdvergleich die Gesamtbezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers zugrunde zu legen; andererseits gibt es für die Angemessenheitsprüfung keine allgemein gültigen Regeln. Deshalb kann die Grenze des Angemessenen nur für den Einzelfall bestimmt werden. Nach Auffassung des BFH ist dabei sowohl ein interner als auch ein externer (z.B. veröffentlichte Gehaltsstrukturuntersuchungen) Betriebsvergleich zu berücksichtigen. Nicht unberücksichtigt bleiben kann danach auch das Verhältnis der Gesamtbezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers zum Gewinn (vor Körperschaftsteuer) der Kapitalgesellschaft.

Die Finanzverwaltung in Baden-Württemberg hat hierzu auf Landesebene zwischenzeitlich folgende Auslegungsgrundsätze beschlossen, nach denen bis auf weiteres zu verfahren ist:

a) Obergrenze der Angemessenheit

- Nichtaufgriffsgrenze von bis zu 300.000 DM ist nicht überschritten

Gesamtvergütungen bis zu 300.000 DM jährlich liegen regelmäßig noch im Rahmen der Angemessenheit, wenn der für den Geschäftserfolg wichtige persönliche Arbeitseinsatz des Gesellschafter-Geschäftsführers unbestritten vorliegt und der Kapitalgesellschaft – über die Verzinsung des eingesetzten Kapitals hinaus – ein angemessener Teil des Gesamtgewinns verbleibt. Die 300.000 DM stellen unter dieser Voraussetzung eine Nichtaufgriffsgrenze dar. Vgl. hierzu auch das BFH-Urteil vom 28.6.1989, I R 89/95 (BStBl 1989 II S. 854).

Die Nichtaufgriffsgrenze von 300.000 DM ist bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern grundsätzlich auf jeden Gesellschafter-Geschäftsführer anzuwenden. Dies setzt aber voraus, daß die Kapitalgesellschaft eine entsprechende Größenordnung hat, so daß auch unter Berücksichtigung des Fremdvergleichs (externer Betriebsvergleich) mehrere fremde Geschäftsführer denkbar wären. Denn nach dem Ergebnis sog. Gehaltsstruktur-Untersuchungen (vgl. z.B. GmbHR 1993 S. 728, Kienbaum-Studien) dominiert bei kleinen GmbHs die Alleingeschäftsführung, allenfalls die Zwei-Personen-Geschäftsführung ist noch nennenswert vertreten. Hierbei ist auch zu berücksichtigen, daß bei wachsender Zahl von Geschäftsführern die Verantwortung des einzelnen sinkt, was sich auch beim Gehalt niederschlägt.

- Nichtaufgriffsgrenze von 300.000 DM ist überschritten

Bei Überschreiten der Nichtaufgriffsgrenze von 300.000 DM sind die ...