Wird im Laufe der Abschreibung erkannt, dass die zunächst angesetzte voraussichtliche Nutzungsdauer
- aus technischen Gründen (z. B. Einsatz des Vermögensgegenstandes zunächst im Einschichtbetrieb und später im Mehrschichtbetrieb),
- aus wirtschaftlichen Gründen (z. B. verringerter betrieblicher Einsatz wegen Produktionsumstellung),
- schließlich aus rechtlichen Gründen (z. B. Änderung der Umweltbestimmungen für den Einsatz des Vermögensgegenstandes) oder auch
- irrtümlich
zu lang bemessen wurde, ist eine Planänderung zwingend.[1]
Stellt sich also im Lauf der Zeit heraus, dass die voraussichtliche Nutzungsdauer eines Anlagegegenstands ursprünglich erheblich zu lang geschätzt wurde, ist der bisherige Abschreibungsplan für die Zukunft zu ändern, da das Vermögen zu hoch ausgewiesen wird. In diesem Fall ist für die restliche Nutzungsdauer ein neuer Abschreibungsplan zu erstellen. Aus ihm ergibt sich der Abschreibungskorrekturwert, der auf die neu bemessene restliche Nutzungsdauer verteilt wird.[2]
In wesentlich Fällen kann die Korrektur auch über eine außerplanmäßige Abschreibung erfolgen.[3]
Unerheblicher Abschreibungsbetrag
Ist der Abschreibungsfehlbetrag nicht erheblich, genügt es, wenn der Restbuchwert – unter Anwendung der bisherigen oder einer neuen Abschreibungsmethode – ab dem ersten offenen Jahr auf die restliche kürzere Nutzungsdauer verteilt wird. Das entspricht sowohl den handels- wie auch den steuerlichen Vorschriften.
Korrektur der Nutzungsdauer und AfA-Folgen
Einzelgewerbetreibender A hat die Nutzungsdauer einer Maschine (Anschaffungskosten Anfang 01 = 120.000 EUR) auf 10 Jahre geschätzt. Er schreibt die Maschine linear ab. Am Ende des 5. Jahres – das 5. Jahr ist steuerlich das erste offene Jahr – stellt sich heraus, dass die voraussichtliche Nutzungsdauer der Maschine nur 8 Jahre, also die Restnutzungsdauer nur noch 3 Jahre beträgt.
Wegen der Verkürzung der Nutzungsdauer auf 8 Jahre muss A für den verbleibenden Nutzungszeitraum einen neuen Abschreibungsplan aufstellen:
Bezogen auf 10 Jahre Nutzungsdauer ergeben sich jährlich Abschreibungsbeträge von 12.000 EUR
Bezogen auf 8 Jahre Nutzungsdauer ergeben sich jährlich Abschreibungsbeträge von 15.000 EUR. D. h. in den ersten 5 Jahren sind nach dem ursprünglichen Abschreibungsplan 3.000 EUR zu wenig pro Jahr abgesetzt worden – insgesamt also 15.000 EUR.
Dieser Betrag kann handelsrechtlich im 5. Jahr nachgeholt werden. Im 5. Jahr kann also eine Abschreibung von 12.000 EUR + 15.000 EUR nachgeholte Abschreibung = 27.000 EUR angesetzt werden.
Ermittlung des Buchwerts zum 31.12.05
Nach 5 Jahren sind insgesamt 48.000 EUR (Abschreibung Jahr 01 – 04) + 27.000 EUR (Abschreibung im Jahr 05) = 75.000 EUR abgeschrieben, sodass sich der Restbuchwert zum 31.12.05 auf 120.000 EUR ./. 75.000 EUR = 45.000 EUR beläuft.
Restabschreibung
Der Rest von 45.000 EUR (sog. Abschreibungskorrekturwert) wird in den nächsten 3 Jahren mit jeweils 15.000 EUR abgesetzt. Die Maschine ist somit nach 8 Jahren abgeschrieben.
Handelsrechtlicher Abschreibungsverlauf
Maschine Inventar-Nummer: 20 335 7 |
Abschreibungsmethode: linear | |
|---|---|---|
| Jahr | Abschreibung pro Jahr (EUR) | Buchwert am 31.12. (EUR) |
| 120.000 | ||
| 1 | 12.000 | 108.000 |
| 2 | 12.000 | 96.000 |
| 3 | 12.000 | 84.000 |
| 4 | 12.000 | 72.000 |
| 5 | 27.000 | 45.000 |
| 6 | 15.000 | 30.000 |
| 7 | 15.000 | 15.000 |
| 8 | 14.999 | 1 |
| Summe | 119.999 | |
Steuerrechtlicher Abschreibungsverlauf
Steuerlich kann die zu niedrige AfA der Jahre 01 – 04 von 4 x 3.000 EUR[4]= 12.000 EUR nicht auf einmal im Jahr 05, sondern nur über höhere zukünftige Abschreibungsbeträge nachgeholt werden: Der überhöhte Restbuchwert zum 31.12.04 von 72.000 EUR muss daher steuerlich auf die tatsächliche Restnutzungsdauer von 4 Jahren verteilt werden, sodass sich in den Jahren 05 – 08 eine jährliche AfA von 18.000 EUR (72.000 EUR : 4) ergibt.[5] Die Maschine ist dann nach 8 Jahren abgeschrieben.
Abschreibungsverlauf aus steuerlicher Sicht
Maschine Inventar-Nummer: 20 335 7 |
Abschreibungsmethode: linear | |
|---|---|---|
| Jahr | Abschreibung pro Jahr (EUR) | Buchwert am 31.12. (EUR) |
| 120.000 | ||
| 1 | 12.000 | 108.000 |
| 2 | 12.000 | 96.000 |
| 3 | 12.000 | 84.000 |
| 4 | 12.000 | 72.000 |
| 5 | 18.000 | 54.000 |
| 6 | 18.000 | 36.000 |
| 7 | 18.000 | 18.000 |
| 8 | 17.999 | 1 |
| Summe | 119.999 | |
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