Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Arbeitnehmer / B. Das Dienstverhältnis als Basis des Arbeitnehmerbegriffs

I. Entscheidend: Gesamtbild der Verhältnisse

Rz. 8

Stand: EL 113 – ET: 09/2017

Der Begriff ‚Dienstverhältnis’ – der in § 19 EStG übrigens erst mit der Einfügung von Abs 1 Satz 1 Nr 3 Satz 1 durch das JStG 2007 erscheint -- fasst das zivilrechtliche Arbeitsverhältnis mit dem dienstrechtlichen Verhältnis der Beamten, Richter und Soldaten sowie der politischen Amtsträger (> Minister) für die LSt zusammen. Er gilt als zentraler Begriff des Lohnsteuerrechts (Giloy, DStZ 1974, 144; DB 1986, 822), ist aber ein den Verhältnissen anzupassender Typusbegriff (> Rz 3). Als Quelle für die Einkünfte eines Stpfl (ArbN) aus nichtselbständiger Arbeit wird das ‚Dienstverhältnis’ auch an anderen Stellen des EStG verwendet: Nicht nur bei den Vorschriften für den LSt-Abzug in §§ 38ff EStG, sondern auch in § 6a EStG zur Pensionsrückstellung und in § 9 Abs 6 Satz 1 EStG (> Bildungsaufwendungen Rz 21ff). Dabei gibt es uE keine abweichende Begriffsbestimmung.

Rz. 9

Stand: EL 113 – ET: 09/2017

Für die Abgrenzung der Einkunftsarten im Einzelfall wird auf das Gesamtbild der Verhältnisse abgestellt (BFH 223, 425 = BStBl 2009 II, 374 mwN). Nicht entscheidend ist, wie die Beteiligten ihr Vertragsverhältnis bezeichnen. Es ist nicht nur auf den Wortlaut des Vertrags, die Art der Tätigkeit (> Rz 35ff), die Lebensstellung oder die Art der Entlohnung (> Rz 50ff) abzustellen, sondern der gesamte Inhalt des Vertrags und seine tatsächliche Durchführung sind zu würdigen (BFH 129, 565 = BStBl 1980 II, 303 -- Erstellung von Beitragsübersichten und Kontenspiegeln für einen SV-Träger in Heimarbeit; BFH 144, 225 = BStBl 1985 II, 661 -- Werbedamen; BFH 169, 154 = BStBl 1993 II, 155 mwN – Stromableser; BFH 250, 132 = BStBl 2015 II, 903 -- Telefoninterviewer). Dabei werden die für und gegen die Nichtselbständigkeit sprechenden Einzelmerkmale nach ihrer Bedeutung gewichtet und gegeneinander abgewogen (vgl BFH 144, 225 – aaO; BFH/NV 2007, 426 -- Hostessen). Die Art der ausgeübten Tätigkeit (> Rz 35ff) führt allein nicht weiter, wenn diese Tätigkeit sowohl im Rahmen eines Dienstverhältnisses als auch in freier Mitarbeit, dh von einem gewerblich oder selbständig (freiberuflich) tätigen Unternehmer geleistet werden kann. Die zutreffende Beurteilung bedarf dann weiterer Kriterien (> Rz 60ff).

II. Die Tatbestandsmerkmale im Einzelnen

Rz. 10

Stand: EL 113 – ET: 09/2017

Folgende Merkmale deuten auf ein steuerliches Dienstverhältnis hin:

1. Schulden der Arbeitskraft

Rz. 11

Stand: EL 113 – ET: 09/2017

Ein Dienstverhältnis wird dadurch gekennzeichnet, dass die tätige Person dem > Arbeitgeber (öffentliche Körperschaft, Unternehmer, Haushaltsvorstand) ihre Arbeitskraft schuldet (vgl § 1 Abs 2 Satz 1 LStDV; BFH 250, 132 = BStBl 2015 II, 903 -- Telefoninterviewer). Das Schulden der Arbeitskraft ist im Zivilrecht das für einen Dienstvertrag iSd § 611 BGB typische Merkmal ("Leistung der versprochenen Dienste"). Insoweit unterscheidet sich der Dienstvertrag vom Werkvertrag des § 631 BGB, für den der mit dem Gewährleistungsanspruch garantierte Arbeitserfolg typisch ist (zu Einzelheiten dieser Abgrenzung > Arbeitnehmerüberlassung Rz 45 ff). Das Merkmal reicht allerdings allein noch nicht zur Bestimmung des ArbN aus. So schuldet zum einen auch der ArbN nicht nur Dienste, sondern muss auch auf den Erfolg seiner Arbeit bedacht sein, will er seine Anstellung nicht gefährden. Zum anderen schuldet auch ein Freiberufler (zB Arzt, Rechtsanwalt) im Rahmen eines Geschäftsbesorgungsvertrags (§ 662ff, § 675 BGB) nur eine Dienstleistung, nicht aber einen bestimmten Erfolg seiner Bemühungen.

Rz. 12

Stand: EL 113 – ET: 09/2017

Der Verpflichtete muss die vereinbarte Arbeitsleistung persönlich erbringen. Ist der zu Diensten Verpflichtete nicht in der Lage, diese allein zu leisten und werden sie deshalb im Auftrag des Verpflichteten von Dritten erbracht, ist er idR kein ArbN (vgl BArbG vom 12.12.2001, DB 2002, 1610 = BB 2002, 1702 -- Einsatz von 100 Helfern; BArbG vom 20.01.2010, DB 2010, 788 -- > Dirigenten). Steuerlich steht es einem Dienstverhältnis aber nicht entgegen, wenn bei einfachen Aufgaben ein Dritter die Arbeit ausführt und das die Ausnahme bleibt (zB bei Verteilung von Anzeigenblättern; zu Stromablesern vgl BFH 169, 154 = BStBl 1993 II, 155). Zum Ehegatten als mitarbeitenden Helfer > Rz 105ff.

Rz. 13

Stand: EL 113 – ET: 09/2017

Andererseits kann die Berechtigung, zur Erledigung der übernommenen Arbeiten andere Personen zu beauftragen, Indiz gegen ein Dienstverhältnis sein (BFH 69, 215 = BStBl 1959 III, 344); dabei kann es sich aber um ein > Mittelbares Arbeitsverhältnis handeln. Gegen ein Dienstverhältnis spricht auch die Berechtigung, vergleichbare Arbeiten für andere Auftraggeber auszuführen (BFH 144, 225 = BStBl 1985 II, 661 -- Werbedamen; > Hausgewerbetreibende Rz 5). Ergänzend zur Abgrenzung > Rz 80ff.

ArbN ist somit nur, wer seine Arbeitskraft in abhängiger Stellung schuldet. Das Merkmal "Schulden der Arbeitskraft" wird deshalb zur Abgrenzung von anderen Einkunftsarten weiter eingegrenzt durch die persönliche Weisungsgebundenheit (> Rz 15ff) oder die Eingliederung in den betrieblichen Organismus (> ...